Beruflich Dokumente
Kultur Dokumente
100 Keywords Wirtschaftsprüfung
100 Keywords Wirtschaftsprüfung
100 Keywords
Wirtschaftsprfung
Grundwissen fr
Fach- und Fhrungskrfte
ISBN 978-3-658-07673-3
DOI 10.1007/978-3-658-07674-0
Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliograe; detaillierte bibliograsche Daten sind im Internet ber http://dnb.d-nb.de abrufbar.
Springer Gabler
Springer Fachmedien Wiesbaden 2015
Das Werk einschlielich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschtzt. Jede Verwertung, die
nicht ausdrcklich vom Urheberrechtsgesetz zugelassen ist, bedarf der vorherigen Zustimmung
des Verlags. Das gilt insbesondere fr Vervielfltigungen, Bearbeitungen, bersetzungen, Mikroverlmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen.
Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk
berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne
der Warenzeichen und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wren und daher von
jedermann benutzt werden drften.
Lektorat: Claudia Hasenbalg
Gedruckt auf surefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier
Springer Gabler ist eine Marke von Springer DE. Springer DE ist Teil der Fachverlagsgruppe
Springer Science+Business Media
www.springer-gabler.de
Autorenverzeichnis
Professor Dr. Volker Beeck, Fachhochschule Mainz, Main
Themengebiete: Wirtschaftsprfung,
Qualittssicherung in der Wirtschaftsprfung
Professor Dr. Reinhold Hmberg, Rheinisch-Westflische
Technische Hochschule, Aachen
Themengebiete: Internationalisierung der Wirtschaftsprfung,
Wirtschaftsprfungsmethoden
Dr. Werner Krommes, Wekadit-Revison, Grfelng
Themengebiete: Wirtschaftsprfung,
Eigenverantwortlichkeit des Wirtschaftsprfers
AB
Abschlussprfer
Abschlussprfer
1. Begriff: Prfer, die Prfungen von Jahresabschlssen von Unternehmungen und Konzernen vornehmen ( 316 I, II HGB). Die Prfungen selbst
werden von natrlichen Personen durchgefhrt; als Abschlussprfer werden auch Personenmehrheiten beauftragt.
2. Berufsqualikation: Abschlussprfungen auf freiwilliger Basis knnen an
beliebige Abschlussprfer vergeben werden. Bei gesetzlich vorgeschriebenen Abschlussprfungen ist dagegen festgelegt, wer Abschlussprfer sein
kann: Prinzipiell sind Jahresabschlussprfungen fr Unternehmungen
und Konzernabschlussprfungen Wirtschaftsprfern und Wirtschaftsprfungsgesellschaften vorbehalten (Vorbehaltsaufgaben); aufgrund von
Sonderbestimmungen knnen bestimmte Organisationen, besonders Prfungsverbnde, Abschlussprfungen vornehmen (vor allem bei Genossenschaften; 53 ff. GenG); die Prfung darf bei Sparkassen von den
Prfungsstellen der Sparkassen- und Giroverbnde durchgefhrt werden. Vereidigte Buchprfer und Buchprfungsgesellschaften knnen nach
319 I HGB ebenfalls Abschlussprfer im Rahmen einer Pichtprfung
sein, jedoch nur fr mittelgroe GmbHs ( 267 II HGB) oder fr mittelgroe Personenhandelsgesellschaften, bei denen kein persnlich haftender Gesellschafter eine natrliche Person ist ( 264a I HGB).
3. Bestellung und Abberufung des Abschlussprfers nach 318 HGB: Die
Gesellschafter einer Unternehmung whlen den Prfer des Jahresabschlusses, die Gesellschafter des Mutterunternehmens den Abschlussprfer des Konzernabschlusses.
Ausnahme: Der Gesellschaftsvertrag bestimmt bei GmbH, OHG und KG
im Sinn des 264a I HGB etwas anderes.
Wird kein anderer Konzernabschlussprfer bestellt, gilt der Jahresabschlussprfer des Mutterunternehmens als bestellt. Gesetzliche Vertreter mssen den Prfungsauftrag unverzglich nach der Wahl erteilen. Das Gericht hat auf Antrag nach Anhrung der Beteiligten und des
gewhlten Prfers einen anderen Abschlussprfer zu bestellen, wenn
Abschlussprfer
dies aus Grnden, die in der Person des gewhlten Prfers liegen, geboten
erscheint; Kreis der mglichen Antragsteller nach 318 III HGB. Kndigung
des Prfungsauftrags von dem Abschlussprfer nur aus wichtigem Grund
und mit schriftlicher Begrndung.
Sonderregelung fr Versicherungsunternehmungen ( 58 VAG): Abschlussprfer werden vor Ablauf des Geschftsjahres vom Aufsichtsrat bestimmt.
4. Ausschlussgrnde: Die gesetzlich beschriebenen Ausschlussgrnde
betreffen die Unabhngigkeit des Abschlussprfer 319 II, III HGB sieht eine
detaillierte Regelung vor; sie hat zum groen Teil im Berufsrecht fr Wirtschaftsprfer vorgesehene Regelungen zum Inhalt. Die Ausschlussgrnde
gelten auch fr Konzernabschlussprfer ( 319 IV HGB).
a) Arten von Ausschlussgrnden:
(1) Direkte oder indirekte Verechtung zwischen Abschlussprfer und zu
prfender Gesellschaft;
(2) Mitwirkung des Abschlussprfers an den zu prfenden Unterlagen;
(3) Finanzielle Abhngigkeit des Abschlussprfers von der zu prfenden
Gesellschaft;
(4) Fehlende Qualittskontrolle ( 57 a WPO; vgl. externe Qualittskontrolle);
(5) Besondere Ausschlussgrnde bei Unternehmen von ffentlichem Interesse ( 319a HGB). Die Ausschlieungsgrnde gelten sowohl fr Einzelprfer als auch fr Prfungsgesellschaften.
b) Einzelne Ausschlussgrnde fr natrliche Personen (Wirtschaftsprfer,
vereidigte Buchprfer) nach 319 II HGB: Eine natrliche Person darf nicht
Abschlussprfer sein, wenn sie oder eine Person, mit der sie ihren Beruf
gemeinsam ausbt,
(1) Anteile an der zu prfenden Gesellschaft besitzt;
(2) gesetzlicher Vertreter, Mitglied des Aufsichtsrats oder Arbeitnehmer
der zu prfenden Gesellschaft ist oder in den letzten drei Jahren war;
Abschlussprfer
(3) gesetzlicher Vertreter oder Mitglied des Aufsichtsrats einer juristischen Person, Gesellschafter einer Personengesellschaft oder Inhaber
eines Unternehmens ist, soweit das jeweilige Gremium mit der zu prfenden Gesellschaft verbunden ist oder mehr als 20 Prozent der Anteile
besitzt;
(4) Arbeitnehmer eines Unternehmens ist, das mit der zu prfenden
Gesellschaft verbunden ist bzw. mehr als 20 Prozent der Anteile besitzt
oder Arbeitnehmer einer natrlichen Person ist, die an der zu prfenden
Gesellschaft zu mehr als 20 Prozent beteiligt ist;
(5) bei der Fhrung der Bcher oder der Erstellung des Jahresabschlusses
selbst mitgewirkt hat;
(6) bestimmte Bindungen (gesetzlicher Vertreter, Arbeitnehmer, Mitglied
des Aufsichtsrats, Gesellschafter, Inhaber) an eine natrliche oder juristische Person, Personengesellschaft oder Einzelunternehmung hat, die bei
der Fhrung der Bcher und der Erstellung des Jahresabschlusses selbst
ber die Prfungsttigkeit hinaus mitwirkte;
(7) bei der Prfung eine Person beschftigt, die selbst nicht Abschlussprfer sein darf;
(8) in den vergangenen fnf Jahren jeweils mehr als 30 Prozent der
Gesamteinnahmen aus seiner beruichen Ttigkeit aus der Prfung und
Beratung der zu prfenden Gesellschaft und von Unternehmen, an denen
die zu prfende Gesellschaft mit mehr als 20 Prozent beteiligt ist, bezogen
hat und dies auch im laufenden Geschftsjahr zu erwarten ist (Ausnahmen in Hrtefllen mglich).
Eine natrliche Person darf ferner nicht Abschlussprfer sein, wenn sie
(9) keine wirksame Bescheinigung ber die Teilnahme an der Qualittskontrolle besitzt und ihr zugleich keine Ausnahmegenehmigung von der
Wirtschaftsprferkammer (WPK) erteilt wurde.
c) Einzelne Ausschlussgrnde fr Prfungsgesellschaften (Wirtschaftsprfungsgesellschaften, Buchprfungsgesellschaften): Eine Prfungsgesellschaft darf nach 319 III HGB nicht Abschlussprfer sein, wenn
Abschlussprfer
(1) sie Anteile an der zu prfenden Gesellschaft besitzt oder mit dieser
verbunden ist oder wenn ein mit ihr verbundenes Unternehmen an der zu
prfenden Gesellschaft mehr als 20 Prozent der Anteile besitzt oder mit
ihr verbunden ist;
(2) sie in Anwendung der relevanten Vorschriften zu den Ausschlussgrnden (5) bis (8) fr Einzelprfer nicht Abschlussprfer sein darf;
(3) ein Gesellschafter oder gesetzlicher Vertreter einer Wirtschaftsprfungsgesellschaft oder Buchprfungsgesellschaft als juristische Person
50 Prozent oder mehr der den Gesellschaftern zustehenden Stimmrechte
besitzt, der nicht Abschlussprfer sein darf, oder ein Gesellschafter analog zu den Ausschlussgrnden fr Einzelprfer (Grnde (1) bis (4)) nicht
Abschlussprfer sein darf;
(4) einer der gesetzlichen Vertreter oder Gesellschafter analog zu
den Ausschlussgrnden fr Einzelprfer (Grnde (5) und (6)) nicht
Abschlussprfer sein darf;
(5) ein Aufsichtsratsmitglied analog zu den Ausschlussgrnden fr Einzelprfer (Grnde (2) und (5)) nicht Abschlussprfer sein darf;
(6) sie bei der Prfung einer AG, deren Aktien zum amtlichen Markt zugelassen sind, einen Wirtschaftsprfer beschftigt, der in den vorhergehenden zehn Jahren in mehr als sechs Fllen den Besttigungsvermerk ber
die Prfung der Jahres- oder Konzernabschlsse der Gesellschaft gezeichnet hat;
(7) sie keine wirksame Bescheinigung ber die Teilnahme an der Qualittskontrolle analog zu den Ausschlussgrnden fr Einzelprfer (Grund
(9)) besitzt und ihr keine Ausnahmegenehmigung von der Wirtschaftsprferkammer erteilt wurde.
5. Entwicklungen: Zur Schaffung europaweit einheitlicher Anforderungen
hat die Europische Kommission im Mai 2002 Grundprinzipien zur Unabhngigkeit gesetzlicher Abschlussprfer verffentlicht (Empfehlung der
Kommission vom 16.5.2002, Unabhngigkeit des Abschlussprfers in der
EU, Grundprinzipien (ABl. EG Nr. L 191/2002, S. 22). Den Mitgliedsstaaten
Abschlussprferaufsichtskommission (APAK)
Abschlussprferaufsichtskommission (APAK)
Mit Begrndung der APAK im Jahr 2004 wurde die Berufsaufsicht ber
die Wirtschaftsprfer wesentlich erweitert. Als neuer Bestandteil wurde
die APAK in das Aufsichtssystem eingefgt. Die Mitglieder dieser nicht
rechtsfhigen Gemeinschaft natrlicher Personen (zur Zeit neun) werden
vom Bundesministerium fr Wirtschaft und Technologie (BMWi) fr die
Zeit von vier Jahre ernannt. Der APAK obliegt die Fachaufsicht ber die
Wirtschaftsprferkammer (WPK). Sie verfgt gegenber der WPK ber
ein Weisungsrecht in den Kernbereichen der berufsstndischen Selbstverwaltung. Hinsichtlich der Prfung einschlielich Eignungsprfung, der
Bestellung, Anerkennung und des Widerrufs der Registrierung, der Berufsaufsicht und Qualittskontrolle sowie des Erlasses von Regelungen zur
Berufsausbung (Berufssatzung fr Wirtschaftsprfer/vereidigte Buchprfer) beurteilt die APAK, ob die WPK ihre Aufgaben geeignet, angemessen und verhltnismig erfllt.
Zur Erfllung ihrer Aufgaben hat die APAK die Ausschsse Berufsaufsicht und Qualittskontrolle gebildet. Sie verfgt ber ein eigenes
Sekretariat und greift auf die Geschftsstelle der WPK mit ihren ca. 130
Mitarbeitern zu. Finanziert wird die Arbeit der APAK ber den Haushalt
der WPK. Fr ihre inlndischen Aktivitten liegen die Aufwendungen bei
ca. 600.000Euro im Jahr.
Abstimmungsprfung
In ihrer praktischen Arbeit ist die APAK eng in die Ttigkeiten der WPK
eingebunden. So werden ihr alle aufsichtsrelevanten Vorgnge vor
Bekanntgabe der Entscheidung vorgelegt. Das Verfahren der anlassunabhngigen Sonderuntersuchungen ( 62b I WPO) wurde von ihr mageblich mit gestaltet. Durch die Teilnahme an Sitzungen der Kommission fr
Qualittskontrolle und Schlussbesprechungen im Rahmen der Qualittskontrolle berwacht sie diese Teilaufgabe der WPK. Ein jhrlich verffentlichter Bericht dokumentiert Art und Umfang ihrer Kontrollaktivitten.
Abstimmungsprfung
Prfungshandlung, bei der Daten miteinander verglichen werden, die
wegen systematischer Zusammenhnge zwingend bereinstimmen mssen, aber aus verschiedenen Unterlagen stammen. Die Abstimmungsprfung richtet sich auf die richtige und vollstndige Erfassung von Daten.
Accountant
Chartered Accountant; Berufsbezeichnung fr Wirtschaftsprfer in Grobritannien und Irland.
Certied Public Accountant; Berufsbezeichnung fr Wirtschaftsprfer in
den USA, im District of Columbia, in Guam, Puerto Rico und auf den US
Virgin Islands.
Anlagenprfung
Bei jedem prfungspichtigen Jahresabschluss erforderliche Prfung des
buchmig angewiesenen Vermgens, das dem Geschftsbetrieb der
Unternehmung auf Dauer dienen soll (Anlagevermgen). Zu prfen ist die
Einhaltung der Vorschriften bezglich
(1) der krperlichen Bestandsaufnahme (Inventur);
(2) der Aktivierung (Aktivierungspicht, Aktivierungswahlrecht);
(3) der Bewertung und
(4) der Erluterung im Anhang. Die Berichtspichten des Abschlussprfers im Prfungsbericht sind zu beachten.
Auditing
Audit Committee
In Deutschland spezieller (Fach-)Ausschuss des Aufsichtsrats einer Aktiengesellschaft, der sich vornehmlich mit der Rechnungslegung und der Jahresabschlussprfung beschftigt. Das Audit Committee dient damit praktisch
als vom Aufsichtsrat beauftragter Ansprechpartner des Wirtschaftsprfers.
In den USA hat das Audit Committee eine hnliche Funktion. Jedoch sind
dort Mitglieder des Board sowohl Vorstnde als auch Outside Directors;
das Audit Committee aber besteht nur aus Letzteren.
Ziel und Funktionsweise des Prfungsausschusses als Organ des Board:
Die praktische Ausgestaltung hngt stark von Rechtsrahmen und Rechtsform ab - es wird zwischen dem Unitarian-Board-Modell und den TwoTier-Modell unterschieden - und ist allgemein in den OECD Corporate
Governance Principles 2004 und im Aktionsplan Corporate Governance
der EU-Kommission (COM (2003) 248 n) umrissen.
Auditing
Englisch fr revidieren, prfen; angloamerikanischer Fachausdruck fr Revision (Prfung), und zwar durch von dem zu prfenden Verantwortungsbereich unabhngige Personen.
Zu unterscheiden:
(1) Internal Auditing (interne Revision) und
(2) Independant Auditing (externe Revision).
Begutachtung
10
Begutachtung
Analytischer Prozess zur Erlangung eines fundierten Urteils ber gegebene oder zuknftige Tatbestnde oder Mittel zur Erreichung vorgegebener Ziele, wobei in den Wirtschaftswissenschaften entwickelte Theorien heranzuziehen sind. Die Begutachtung wird blicherweise von einem
unabhngigen Sachverstndigen durchgefhrt. Das fehlende Merkmal
des Soll-Ist-Vergleichs grenzt die Begutachtung von einer Prfung ab. Im
Gegensatz zur Beratung hat die Begutachtung keine Handlungsempfehlung zum Inhalt.
Beratung
Abgabe und Errterung von Handlungsempfehlungen durch Sachverstndige, wobei von den Zielsetzungen des zu Beratenden und von relevanten
Theorien unter Einbeziehung der individuellen Entscheidungssituation des
Auftraggebers auszugehen ist. Beratung gehrt auch zum Aufgabengebiet
des Wirtschaftsprfers; ein direkter Zusammenhang mit Prfung besteht
nicht. In der Praxis sind Beratungs- und Prfungsttigkeit gelegentlich miteinander verbunden. Dies kann dazu fhren, dass der Wirtschaftsprfer
aufgrund der Beratungsttigkeit seine Unbefangenheit bei der Prfungsttigkeit verliert.
Berufsgrundstze fr Wirtschaftsprfer
Grundstze der Ausbung des Wirtschaftsprferberufs, die Wirtschaftsprfer bei der Wahrnehmung ihrer Aufgaben zu beachten haben (allgemeine Berufspichten gem 43 ff. WPO):
1. Grundsatz der Unabhngigkeit und Unbefangenheit: Der Wirtschaftsprfer
ist unabhngig, wenn er weder rechtlichen noch wirtschaftlichen Bindungen an die zu prfende Gesellschaft unterliegt. Er ist unbefangen, wenn er
in seiner inneren Einstellung zu der zu prfenden Gesellschaft frei ist.
2. Grundsatz der Gewissenhaftigkeit: Der Wirtschaftsprfer muss bei Erfllung seiner Aufgaben Gesetze und fachliche Regeln beachten sowie nach
11
seinem Gewissen handeln; er hat sich von dem Grundsatz der getreuen
und sorgfltigen Rechenschaftslegung leiten zu lassen.
3. Grundsatz der Eigenverantwortlichkeit: Der Wirtschaftsprfer hat sein
Handeln in eigener Verantwortung zu bestimmen. Auch angestellte Wirtschaftsprfer haben eigenverantwortlich zu handeln; eigenverantwortliche Ttigkeit verlangt in der Regel, dass der Wirtschaftsprfer bei einem
anderen Wirtschaftsprfer zeichnungsberechtigt ist oder bei einer Wirtschaftsprfungsgesellschaft die Rechtsstellung eines Prokuristen hat (vgl.
44 ff. WPO).
4. Grundsatz der Verschwiegenheit: Der Wirtschaftsprfer hat Kenntnisse
von Tatsachen und Umstnden, die ihm bei seiner Berufsttigkeit anvertraut oder bekannt werden, sorgsam zu hten; er darf sie weder fr sich
auswerten noch weitergeben. Mitarbeiter hat er ebenfalls zur Verschwiegenheit zu verpichten.
5. Grundsatz der Unparteilichkeit: Der Wirtschaftsprfer hat bei Prfungsfeststellungen und bei der Erstattung von Gutachten alle fr die Beurteilung wesentlichen Tatbestnde zu erfassen und sie allein aus der Sache
heraus zu werten und darzustellen. Bei Gutachten fr Gerichte und ffentliche Stellen sowie bei Schiedsgutachten oder bei hnlichen Aufgaben
mssen darber hinaus gegenstzliche Auffassungen zur Sache dargestellt und gegeneinander abgewogen werden.
6. Grundsatz berufswrdigen Verhaltens: Der Wirtschaftsprfer muss sich
so verhalten, dass er das besondere Vertrauen der ffentlichkeit rechtfertigt und seine Treuepicht gegenber dem Auftraggeber wahrt; das gilt
auch auerhalb der Berufsttigkeit. Im Verkehr mit anderen Wirtschaftsprfern muss er sich kollegial verhalten.
7. Grundsatz des Verzichts auf unlautere Werbung: Der Wirtschaftsprfer
darf sich keiner unlauteren Werbung bedienen.
12
13
Berufsregister
Berufsregister
Bei der Wirtschaftsprferkammer (WPK) gefhrtes ffentliches Register fr Wirtschaftsprfer und Wirtschaftsprfungsgesellschaften, auch
fr vereidigte Buchprfer und Buchprfungsgesellschaften ( 37 ff., 130
WPO).
Besttigungsvermerk
14
Besttigungsvermerk
I. Begriff
Der Besttigungsvermerk ist das abschlieende Gesamturteil, das nach
einer nach anerkannten Berufsgrundstzen (Berufsgrundstze fr Wirtschaftsprfer) durchgefhrten ordnungsmigen Prfung abgegeben
wird ( 322 I 1, 2 HGB). Mit einem Besttigungsvermerk besttigt der
Abschlussprfer, dass Jahresabschluss und Buchfhrung den gesetzlichen Vorschriften entsprechen und dass der Lagebericht keine falschen
Vorstellungen von der Lage der Unternehmung erweckt. Ein unmittelbares Urteil ber die wirtschaftliche Lage der Unternehmung ist mit dem
Besttigungsvermerk nicht verbunden. Ist der Besttigungsvermerk versagt worden, so ist hierauf in einem besonderen Vermerk (dem Versagungsvermerk) hinzuweisen ( 322 IV 2 HGB). Der Besttigungsvermerk
ist Bestandteil des zu erstellenden Prfungsberichts.
II. Bedeutung
Durch den Besttigungsvermerk sollen Adressaten, z.B. Gesellschafter,
Glubiger, Arbeitnehmer, Aufsichtsrat und ffentlichkeit, ber das Ergebnis einer Prfung unterrichtet werden. Der volle Wortlaut des Besttigungsvermerks ist in allen Verffentlichungen und Vervielfltigungen des
Jahresabschlusses wiederzugeben.
Die rechtliche Bedeutung des Besttigungsvermerks liegt vor allem darin,
dass ein Jahresabschluss nach HGB erst festgestellt werden kann, wenn
die Jahresabschlussprfung stattgefunden hat ( 316 I 2 HGB).
Die tatschliche Bedeutung des Besttigungsvermerks in der Praxis ist
weitergehend. In der Regel wird die Unternehmungsleitung an einem
uneingeschrnkten Besttigungsvermerk interessiert sein; die Androhung
der Einschrnkung oder Versagung des Besttigungsvermerks wird oft zur
Beachtung der Rechnungslegungsvorschriften anreizen.
III. Inhalt
Der Besttigungsvermerk beschreibt die Aufgabe des Abschlussprfers
und grenzt sie gegenber der Verantwortung der gesetzlichen Vertreter
15
Besttigungsvermerk
Betriebsanalyse
16
Die Grenzziehung zwischen Einwendungen, die zur Einschrnkung fhren, und Einwendungen, die die Versagung des Besttigungsvermerks zur
Folge haben mssen, ist schwierig und umstritten.
Betriebsanalyse
Zu einem bestimmten Zeitpunkt vorgenommene Analyse des Betriebes
oder seiner Teilbereiche mit den einzelnen Funktionen auf Zustand und
Zweckmigkeit in Ausstattung, Besetzung, Arbeitsablauf, Kostenstruktur, Wirtschaftlichkeit, Kapazitt, Leistungserfolg und Konkurrenzfhigkeit sowie auf organisatorische Tatbestnde (Gemeinkostenwertanalyse,
Wertanalyse, Organisationsmethodik). Die Betriebsanalyse ist zusammen
mit der Produktanalyse potenzieller Ausgangspunkt fr die Arbeitsvorbereitung, das Organisationsmanagement sowie das Marketing.
Big Four
Der Berufsstand der Wirtschaftsprfer ist geprgt durch eine erhebliche
Konzentration auf wenige weltweit agierende Prfungsgesellschaften. Die
umsatzstrksten vier Gesellschaften sind Ernst & Young, Deloitte & Touche, KPMG und Price Waterhouse Coopers.
Bilanzmanipulation
Bilanzmanipulation meint illegale Manahmen (hauptschlich in Form
von Scheingeschften), die dem Zweck dienen, Jahresabschluss und Lagebericht (in der Regel) durch Ausschaltung des internen Kontrollsystems
so zu gestalten, damit (hug sehr frh) propagierte Ziele z.B. zu Umsatz
und Ergebnis von einem unter Erfolgsdruck stehenden Management unter
allen Umstnden erreicht werden.
17
Buchprfungsgesellschaft
Gesetzlich geschtzte Bezeichnung fr die nach den Vorschriften der
Wirtschaftsprferordnung (WPO) als Buchprfungsgesellschaft anerkannte Prfungsgesellschaft ( 133 i.V. mit 128 I 2 WPO). Eine Buchprfungsgesellschaft hat die Bezeichnung Buchprfungsgesellschaft zu
fhren ( 128 II 1 WPO). Auf Buchprfungsgesellschaften nden die Vorschriften der WPO ber die Anerkennung und die beruiche Niederlassung von Wirtschaftsprfungsgesellschaften, die Abschnitte ber Bestellung, Wirtschaftsprfungsgesellschaften, allgemeine Vorschriften fr das
Verwaltungsverfahren, das Berufsregister und das verwaltungsgerichtliche Verfahren sowie des Teils ber die Rechte und Pichten der Wirtschaftsprfer entsprechende Anwendung ( 130 II WPO). Buchprfungsgesellschaften drfen nach Einfhrung der Prfungspicht fr bestimmte
GmbHs Jahresabschlussprfungen als Abschlussprfer in beschrnktem
Umfang vornehmen ( 129 I WPO).
DF
21
Dauerakte
Teil der Arbeitspapiere (Jahresabschlussprfung), der fr wiederkehrende
Prfungen relevant ist. Die in der Dauerakte enthaltenen Unterlagen sind
grundstzlich mehrjhrig relevant, sind aber regelmig zu aktualisieren.
Depotprfung
Gem 29 II 2 KWG in der Regel jhrlich vorzunehmende Prfung (Wirtschaftsprfung) bei Kreditinstituten, die das Depotgeschft betreiben, im
Rahmen der Jahresabschlussprfung durchzufhren.
Prfungsinhalte: Alle Teilbereiche des Depotgeschftes und ihre ordnungsund gesetzmige Handhabung. Einhaltung des 128 AktG ber die Mitteilung durch Kreditinstitute und des 135 AktG ber die Ausbung des
Stimmrechts durch Kreditinstitute.
Prfer: Die von Kreditinstituten bestellten Depotprfer (Wirtschaftsprfer,
Wirtschaftsprfungsgesellschaften, die Prfungsstellen der Sparkassenund Giroverbnde und die genossenschaftlichen Prfungsverbnde der
Kreditgenossenschaften (Prfungsverband)) sind der Bundesanstalt fr
Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) anzuzeigen. Diese kann die Bestellung eines anderen Prfers verlangen und ntigenfalls eine Bestellung
durch das Amtsgericht (Registergericht) herbeifhren ( 28 KWG).
EDV-Systemprfung
22
(4) Zusammenarbeit mit den Industrie- und Handelskammern des Auslandes, besonders mit den Auslandshandelskammern (AHK).
2. Organe: Mitgliederversammlung (Vollversammlung), deren Mitglieder
alle 80 IHK sind; Vorstand, zusammengesetzt aus dem Prsidenten, der
von der Vollversammlung jeweils fr ein Jahr gewhlt wird, und mindestens 21, hchstens 24 Mitgliedern.
3. Geschftsfhrung, bestehend aus der Hauptgeschftsfhrung und Abteilungen (Absatzwirtschaft, Auenwirtschaft, Verkehr, Finanzen und Steuern, Recht, Berufsbildung, Volkswirtschaft, Information, Industrie, Strukturpolitik und Umweltschutz, Weiterbildung).
EDV-Systemprfung
1. Bedeutung: Methode zur indirekten Prfung der Funktionsfhigkeit der
Buchfhrung. Bei Verwendung von EDV-Anlagen in der Buchfhrung,
unter anderem aufgrund automatisierter Buchungsablufe, resultiert eine
erheblich geringere Fehlerhugkeit, es sei denn, das Verarbeitungsverfahren selbst ist fehlerhaft. Die EDV dient der Beurteilung, inwieweit die
vom Prfer vorgefundenen, elektronisch verarbeiteten Informationen verlsslich sind bzw. inwiefern systemimmanente fehlerhafte Verarbeitungsund Korrekturregeln die Verlsslichkeit der ausgewiesenen Daten beeintrchtigen. Gegenstand der EDV-Systemprfung sind die automatisierten Verarbeitungs- und Kontrollregeln. Bei fortschreitendem Einsatz von
EDV-Standardanwendungen mit unternehmensindividuellen Anpassungsmglichkeiten liegt das Prferaugenmerk weniger auf den Kernelementen der Software als vielmehr auf den durch das zu prfende Unternehmen vorgenommenen spezischen Modikationen.
2. Prfungsinhalte:
a) Prfung der Programmdokumentation: Ob die EDV-Dokumentation
geeignet ist, die Datenverarbeitung in der Unternehmung gengend nachzuweisen; ob sie ber den Inhalt der Verarbeitungsprozesse informiert,
damit die EDV-Buchfhrung unter Einbeziehung von Ein- und Ausgabedaten verstndlich wird.
23
EDV-Systemprfung
24
dass der Prfer ber die erforderlichen Kenntnisse verfgt und dass der
Zeitaufwand nicht unangemessen hoch ist.
3. Prfungszeitpunkte:
a) Prfung bei Programmerstellung: Einbeziehung des Abschlussprfers
bereits bei der Konzipierung.
b) Prfung vor Programmbernahme: Der Abschlussprfer prft vor der
bernahme eines Arbeitsgebietes in die EDV.
c) Prfung nach Programmbernahme: Aufgrund eventueller Beanstandungen durch den Prfer knnen bei Prfung nach Einbeziehung eines
Arbeitsgebietes in die EDV aufwendige Systemnderungen erforderlich
werden. Deshalb in der Regel weniger sinnvoll.
25
26
27
28
d) Reduzierte Signalfunktionen: Auf den einzelnen Plattformen (Verwaltungsrte, Wirtschaftspresse, Hochschulen und Verbnde) herrschen
neue Bedingungen.
(1) Abweichungen von bewhrten Geschftsmodellen (insbesondere bei
Banken) und die damit verbundenen Risiken werden nur unzureichend
untersucht,
(2) die Wirtschaftspresse hat sich, lediglich Schlagworte benutzend, weitestgehend abgewhnt, die Aufgaben der Abschlussprfer und die erforderliche Sicherheit ihrer Aussagen zur Diskussion zu stellen,
(3) Hochschulaktivitten zum Teil von Wirtschaftsprfungsgesellschaften nanziell untersttzt - und die Berufsverbnde, auf die Justierung theoretischer Anforderungen spezialisiert und vor Fehleranalysen hug zurckschreckend, lassen eine auffllige Scheu erkennen, sich mit der Verantwortung der Abschlussprfer insbesondere im Zusammenhang mit der sich
2007 anbahnenden Finanzkrise auseinanderzusetzen bzw. Gerichtsurteile
ber Fehlverhalten (siehe dazu die Stellungnahme des OLG Dsseldorf zur
Geschftsfhrung und berwachung der IKB Industriekreditbank)kritisch
zu wrdigen.
Prfungskonzepte unterliegen keinem (ehrlichen) Anpassungszwang,
wenn private und ffentliche Monita fehlen bzw. unbercksichtigt bleiben.
Die Eigenverantwortlichkeit leidet, wenn ber bedeutende Mastbe fr
die Berufsausbung nicht mehr diskutiert wird.
III. Komponenten der Eigenverantwortlichkeit
1. Kenntnisse ber die Geschftsttigkeit:
a) Selbstbestimmung materieller Prfungshandlungen: Wenn ein Unternehmen einen ungeprften Abschluss vorlegt, dann erklren seine Reprsentanten, dass alle Positionen vollstndig sind, dem Unternehmen (rechtlich oder wirtschaftlich) gehren (Eigentum), bestehen (also tatschlich
existieren), richtig bewertet, korrekt ausgewiesen und genau ermittelt wurden. Es ist nun ein wesentliches Merkmal einer kritischen Grundhaltung,
dass der Abschlussprfer diese Erklrungen zunchst einmal als reine
29
30
(1) die vorgesehene Prfungszeit - gemessen am Umfang des Geschftsvolumens - zu kurz war oder dass
(2) die Prfungen von Mitarbeitern durchgefhrt wurden, die aufgrund
ihrer Vorkenntnisse gar nicht in der Lage waren, Risiken zu erkennen und
das notwendige Problembewusstsein zu entwickeln.
Zu Recht haben daher Arricale/Bell/Solomon/Wessels in ihrer Abhandlung Strategic-Systems Auditing auf Folgendes hingewiesen: Note that
in many cases of alleged audit failure, the reported facts and circumstances suggest that the auditor did not fully understand the clients business,
the productive capacity for the industry, or other key elements of the business environment comprising the organisations value chain. Und es ist
sicherlich kein Zufall, dass die japanische Financial Services Agency im
Jahre 2006 der dortigen Tochter einer international ttigen WP-Gesellschaft die Berufsausbung fr zwei Monate mit der Begrndung verbot,
im Rahmen ihrer Abschlussprfungen keine ausreichenden Kontrollen zur
Verhinderung von Bilanzmanipulationen installiert zu haben.
c) Bercksichtigung von Verfallzeiten: Eng verbunden mit den Kenntnissen
ber die Geschftsttigkeit ist das Bewusstsein, dass sich Geschftsmodelle, Technologien und Ablufe in dynamischen, insbesondere von der
Globalisierung geprgten Unternehmen schnell ndern. Die Geschwindigkeit dieser Vernderung bestimmt die Verfallzeit der im Rahmen frherer
Prfungen gewonnenen Erkenntnisse. Es muss dann auch zu den Grundstzen einer gewissenhaften Planung gehren, im Budget stets einen Posten fr die Prfung (von Teilen) des Internen Kontrollsystems vorzusehen,
um schwierige Nachverhandlungen zu vermeiden, und die (unter Umstnden deutlich geuerten) Erwartungen des Managements, das Prfungsvolumen knne nun aufgrund zunehmender Erfahrung sukzessive abgebaut werden, rechtzeitig zu zerstreuen. Der Abschlussprfer muss gegebenenfalls auch unter Inkaufnahme eines Verlustauftrages von Jahr zu
Jahr selbst entscheiden, wie viel Zeit er fr seine Arbeit mit wechselnden
Perspektiven bentigt.
31
2. Schaffung von Transparenz: Ein wesentliches Element der Eigenverantwortlichkeit ist die Bestimmtheit, d.h. der eindeutige Wille, den Dingen
wirklich auf den Grund zu gehen und einen Honorarzwang nicht zu akzeptieren. Die Erfahrung der vergangenen 20 Jahre hat gezeigt, dass dieser
Wille regelmig durch Kontrollillusionen und den opportunistischen
Gedanken: Es wird schon stimmen, auer Kraft gesetzt wurde. Das war
hauptschlich dann der Fall, wenn sich dem Abschlussprfer bei seiner
Arbeit Black Boxes in den Weg gestellt haben, (nach Brockhaus) Zellen,
bei denen vorwiegend das Zusammenwirken mit anderen hnlichen Teilen betrachtet wird, whrend an ihrem inneren Aufbau kein wesentliches
Interesse besteht oder dieser sogar unbekannt ist. Bei diesen Zellen handelte es sich unter anderem um
(1) das Arbeitsgerst von Rating-Agenturen (Bewertung strukturierter
Finanzprodukte),
(2) die externe Verwaltung von groen Vermgen (Madoff, Stanford),
(3) den Marktmechanismus beim Absatz von Spezialprodukten (Flowtex),
(4) das Interne Kontrollsystem fr Termingeschfte (Barings),
(5) die eigentmergeprgte Unternehmenshierarchie (Satyam),
(6) den logistischen Rahmen von Geldtransporten und seine juristische
Basis (Heros),
(7) den Beschaffungsapparat gesundheitsgefhrdender Spielzeuge (Mattel).
Der Verzicht auf eine Zell-Analyse und der dadurch verursachte Verlust
an Reichweite fhrten dazu, dass die berbewertung von Vermgensgegenstnden verkannt, die Unvollstndigkeit von Rckstellungen bersehen und Unterschlagungen zu spt entdeckt wurden. Dass dieser Verzicht
auch eine unerlaubte Delegation von Vertrauen bedeutete, ist im Grunde
genommen gar nicht zur Sprache gekommen.
3. Egalisierung von Machtverhltnissen: Wenn Fehlprognosen, risikoreiche Geschfte, dubiose Zahlungen, Quersubventionierungen zwischen
Geschftsfeldern oder Spannungen zwischen Vorstand und Aufsichtsrat
32
33
Entscheidungserhebliche Sachverhalte
34
Entscheidungserhebliche Sachverhalte
Der Begriff wird unter anderem auch im Bereich der Jahresabschlussprfung verwendet. Entscheidungserheblich kann sowohl die Position des
Abschlussadressaten als auch die Position des Wirtschaftsprfers betreffen.
Wenn das Unternehmen eine bestimmte Umsatz- oder Ergebnisgrenze
berschritten hat (ein Vorgang, der unter Umstnden schon frhzeitig von
35
Externe Qualittskontrolle
der Geschftsleitung annonciert wurde), dann muss der Abschlussprfer damit rechnen, dass die Abschlussadressaten bestimmte Entscheidungen von diesem Ereignis abhngig machen. Er ist demgem aufgefordert,
sorgfltig der Frage nachzugehen, ob die Grenze im normalen Gang der
Geschfte berschritten wurde oder ob dies nur mit bestimmten (legalen
oder illegalen) Mitteln mglich war (Bilanzpolitik).
Die Prfungsziele des Abschlussprfers richten sich immer nach den
Abschlussaussagen des Managements. Wenn dieses z.B. im Rahmen
neuer Anlagen- oder Systemgeschfte die Aussage trifft (die Behauptung
aufstellt), dass Umsatz und Gewinn zu Recht realisiert wurden (Realisationsprinzip), dann bentigt der Abschlussprfer ausreichende und angemessene Nachweise, dass diese Aussage stimmt. Fr ihn ist also die Entscheidung wichtig, ein ganz bestimmtes Prfungsziel (hier den Bestand
von Forderungen) mit Nachdruck zu verfolgen.
Externe Qualittskontrolle
Verfahren zur Sicherstellung der Qualitt der Abschlussprfung, bei dem
in Deutschland der Peer Review zur Anwendung kommt.
Jeder Wirtschaftsprfer muss, um gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprfungen durchfhren zu drfen, an der externen Qualittskontrolle teilnehmen (Einzelheiten des Verfahrens sind in der Wirtschaftsprferordnung (WPO) geregelt). Der Prfer hat die Angemessenheit und Wirksamkeit seines Qualittssicherungssystems alle drei Jahre im Rahmen einer
risikoorientierten betriebswirtschaftlichen Prfung durch einen anderen
Wirtschaftsprfer, den sogenannten Prfer fr Qualittskontrolle, berprfen zu lassen. Verantwortlich fr das System der externen Qualittskontrolle in Deutschland ist die Kommission fr Qualittskontrolle der
Wirtschaftsprferkammer (WPK), die die Teilnahme an der externen
Qualittskontrolle bescheinigt und bei festgestellten Mngeln gegebenenfalls auch Auagen oder Sonderprfungen anordnen bzw. die Bescheinigung verweigern kann. Das System wird berwacht durch einen Qualittskontrollbeirat, der aus nichtberufsangehrigen Fachleuten besteht.
36
In den USA und Grobritannien wird im Rahmen der externen Qualittskontrolle ein Monitoring durchgefhrt. Die Einfhrung einer externen Qualittskontrolle im Berufsstand der Wirtschaftsprfer geht auf
das Wirtschaftsprferordnungs-nderungsgesetz (WPOG) aus dem
Jahr 2000 zurck. Jeder Wirtschaftsprfer, der weiterhin gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprfungen durchfhren wollte, war durch dieses Gesetz gezwungen, sich einer externen Qualittskontrolle zu unterziehen. Soweit er Abschlussprfungen von brsennotierten Unternehmen vornahm, musste er dies bis sptestens zum Ende des Jahres 2002
tun. Fr Berufsangehrige, die nur bei nicht-brsennotierten Unternehmen
Abschlussprfungen durchfhrten, endete die Frist erst mit dem Ende des
Jahres 2005. Nach der ersten Qualittskontrolle musste eine solche bislang sptestens alle drei Jahre wiederholt werden. Durch das Inkrafttreten
des Berufsaufsichtsreformgesetzes (BARefG) am 6.9.2007 wurde dieser
Zyklus fr Wirtschaftsprfer, die keine Abschlussprfungen von Unternehmen des ffentlichen Interesses im Sinne des 319a HGB durchfhren, auf sechs Jahre verlngert.
Feststellung
Teilprozess des Soll-Ist-Vergleichs im Rahmen einer Prfung, der der vertrauenswrdigen Ermittlung gegebener Sachverhalte dient. Feststellung
erfolgt durch Anlegen eines vorgegebenen Mastabs an den realen Tatbestand (Messen, Zhlen, Wiegen oder Schtzen realer Gren) oder Einblicknahme in Dokumente.
Financial Auditing
Auf das Finanz- und Rechnungswesen bezogene Revision (Prfung).
GJ
39
Genossenschaftliche Pichtprfung
Genossenschaftliche Pflichtprfung
1. Begriff und rechtliche Grundlage: Die genossenschaftliche Pichtprfung
ist die gesetzlich vorgeschriebene Jahresabschlussprfung fr Genossenschaften, geregelt in dem die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften
betreffenden Gesetz (Genossenschaftsgesetz). Jhrliche Prfung bei einer
Bilanzsumme ber 2 Mio. Euro; andernfalls Prfung mindestens in jedem
zweiten Geschftsjahr ( 53 I GenG).
2. Gegenstand: Zu prfen sind Einrichtungen, Vermgenslage und
Geschftsfhrung der Genossenschaft einschlielich der Fhrung der
Mitgliederliste, um die wirtschaftlichen Verhltnisse und die Ordnungsmigkeit der Geschftsfhrung feststellen zu knnen. Im Rahmen der
genossenschaftlichen Pichtprfung ist der Jahresabschluss unter Einbeziehung der Buchfhrung und des Lageberichts zu prfen ( 53 II 1 GenG).
3. Besonderheiten: Die genossenschaftliche Pichtprfung erfasst die
Genossenschaft als Ganzes; sie ist nicht auf die im Rahmen einer Jahresabschlussprfung prfungsrelevanten Bereiche beschrnkt. Bei Prfung
der genossenschaftlichen Einrichtungen erfolgt auch eine Analyse und
Beurteilung der betrieblichen Organisation und Leistungsfaktoren; die Prfung der Vermgenslage entwickelte sich zu einer umfassenden Prfung
des Jahresabschlusses bei Einbeziehung der Buchfhrung und des Lageberichts unter eingehender Analyse der wirtschaftlichen Verhltnisse
(einschlielich derer Entwicklung; vgl. 53 II 2 GenG, 316 III, 317 I 2, 3,
II HGB). Der Prfung unterliegen in diesem Zusammenhang auch Umfang,
Entwicklung und Intensitt der leistungswirtschaftlichen und mitgliedschaftlichen Beziehungen zwischen der Genossenschaft und ihren Mitgliedern. Eine berprfung der Geschftsfhrung erfolgt nicht nur auf ihre
formale Ordnungsmigkeit, sondern auch auf die Zweckmigkeit der
getroffenen Entscheidungen.
4. Probleme: Die genossenschaftliche Pichtprfung soll dem Ziel dienen,
ein Urteil darber zu erlangen, ob der Vorstand seinen Grundauftrag zur
bestmglichen Frderung der Mitglieder erfllt hat. Die Interessenwahrung der einzelnen Mitglieder stt aber auf Probleme. Die Zielerreichung
Gesetzliche Treuhandschaft
40
Gesetzliche Treuhandschaft
Liegt bei kraft Hoheitsakt generierten Treuhandverhltnissen vor, wenn
der Inhalt des Treuhandverhltnisses wesentlich durch Rechtsvorschriften
geprgt ist.
Globalabstimmung
Prfungsbehandlung, die besonders solche Summen und Salden auf Identitt vergleicht, die nach der Logik der doppelten Buchfhrung identisch
sein mssen.
41
42
Wirtschaftsprfungsgesellschaften (WPG) aus. Die zahlreichen Mandate dieser Mitgliedergruppen der WPK knnen nicht ber die in der
Bundesrepublik Deutschland und weltweit erhebliche Konzentration auf
dem Markt fr Prfungen von Unternehmen hinwegtuschen. So wird in
Deutschland die Mehrzahl der Abschlsse (Jahresabschlsse und konsolidierte Abschlsse) grerer Unternehmen von nur wenigen WPG testiert. Fr die Abschlsse der im Brsenindex DAX notierten Unternehmen
sind Abschlussprfer aus nur vier WPG sowie deren Tochtergesellschaften zustndig (Stand: Abschlsse fr 2011 bzw. 2010/2011), wobei sich
die meisten dieser Mandate auf nur zwei der vier WPG verteilen. Jede der
deutschen Groen Vier gehrt einem von vier global organisierten Verbunden oder Netzwerken an, den Big Four. Nach dem fr die Abschlussprfung geltenden 319b HGBliegt ein Netzwerk vor, wenn Personen bei
ihrer Berufsausbung zur Verfolgung gemeinsamer wirtschaftlicher Interessen fr eine gewisse Dauer zusammenwirken. Die jeweiligen nationalen Mitglieder (Prfungsunternehmen) der vier globalen Netze sind zwar
rechtlich und wirtschaftlich weitestgehend selbststndig; die Prfungsunternehmen eines jeden Netzwerkes treten lnderbergreifend aber so einheitlich auf, dass die Netzwerke wie auch ihre jeweiligen nationalen Mitglieder vereinfachend oft als die vier weltweiten Gesellschaften bezeichnet werden. Sie haben insgesamt betrachtet jeweils mehr als 140.000
Mitarbeiter und sind jeweils inmehr als 150 Lndern ttig.
Die Internationalisierung der Wirtschaftsprfung begann in den
1950er-Jahren, als US-amerikanische WPG die Auslandsexpansion
ihrer Mandanten begleiteten, teils weil diese grenzberschreitende Prfungs- und Beratungsleistungen erwarteten, teils weil die WPG im Ausland eigene Wachstumschancen sahen. Durch Grndungen von auslndischen Tochtergesellschaften, durch Fusionen und Kooperationen, aber
auch durch das Ausscheiden einer weiteren bis dahin international fhrenden WPG nach Bilanzskandalen, formten sich unter mageblichem Einuss groer amerikanischer WPG (der frheren Big Eight) die vier Verbunde. Neben den Netzwerken der heutigen Big Four sind zahlreiche
43
44
der IFAC. Die IFAC ist ein Zusammenschluss von mehr als 160 mit dem
Rechnungs- und Prfungswesen befasster Berufsorganisationen aus rund
130 Staaten. Anstelle einer Weiterentwicklung seiner frheren einschlgigen Fachgutachten und Stellungnahmen zum Prfungswesen hat das Institut der Wirtschaftsprfer in Deutschland e.V. (IDW)bereits seit Ende der
1990er-Jahre die ISA, unter Bercksichtigung deutscher Besonderheiten,
in nationale Prfungsstandards transformiert.
Als einussreiche europische Harmonisierungsquelle fr die Prfung ist vor allem die Richtlinie 2006/43/EG des Europischen Parlaments und des Rates vom 17.5.2006 ber Abschlussprfungen von Jahresabschlssen und konsolidierten Abschlssen (gendert durch die
Richtlinie 2008/30/EG vom 11.3.2008) zu nennen. Diese bis zum Jahre
2010 in allen EU-Mitgliedslndern jeweils in nationales Recht umgesetzte
Abschlussprferrichtlinie strebt unter anderem EU-weite Vereinheitlichungen bei der Zulassung und den zu beachtenden Berufsgrundstzen von Abschlussprfern, beim Qualittssicherungssystem und bei der
ffentlichen Aufsicht ber Abschlussprfer an. Besondere Bestimmungen
gelten fr die Abschlussprfung von Unternehmen von ffentlichem Interesse. Diese Bestimmungen enthalten erweiterte Unabhngigkeits- und
Qualittssicherungsanforderungen. Zudem hat der Prfer dieser Unternehmen auf seiner Website einen jhrlichen Transparenzbericht zu verffentlichen. Ein Unternehmen von ffentlichem Interesse muss ber einen
Prfungsausschuss verfgen.
Nachdem viele Forderungen der Abschlussprferrichtlinie in der Bundesrepublik zuvor bereits berufsblich bzw. Bestandteil deutschen Rechts
waren oder in den vergangenen Jahren zu nationalem Recht geworden
sind, setzte das BilMoG im Jahre 2009 verbliebene Anforderungen der
Richtlinie teilweise durch differenzierte Einzelregelungen in nationales
Recht um. So besitzen nach 317 V HGB diejenigen ISA, welche von der
EU-Kommission bernommen (freigegeben) werden, unmittelbare Geltung. Nach deutschem Recht ( 317 VI HGB) knnen die ISA jedoch durch
Rechtsverordnung erweitert werden oder es kann eine Nichtanwendung
45
von Teilen dieser Standards verfgt werden. Aufgrund der unmittelbaren Geltung ndert sich zuknftig auch die Bedeutung der IDW-Prfungsstandards, die fortan primr nur fr nicht in den ISA geregelte Sachverhalte
(dies betrifft etwa den Prfungsbericht nach 321 HGB) sowie fr Erluterungen Bedeutung haben.
Im Oktober 2010 verffentlichte die Europische Kommission das Grnbuch (Diskussionspapier, das Beratungen entfachen und zu spteren EU-Rechtsakten fhren soll) Weiteres Vorgehen im Bereich der
Abschlussprfung: Lehren aus der Krise. Federfhrend fr den Bereich
Wirtschaftsprfung innerhalb der Europischen Kommission ist die Generaldirektion Binnenmarkt und Dienstleistungen (GD MARKT), speziell
deren Referat Wirtschaftsprfungswesen. Das Grnbuch beabsichtigt,
als Lehre aus der im Jahre 2007 begonnenen Finanzkrise zahlreicheneue
Reformen im Wirtschaftsprfungswesen anzustoen. Der hchst kontrovers gefhrten Diskussion zum Grnbuch folgten im November 2011
ein Verordnungsvorschlag sowie ein Richtlinienvorschlag der Europischen Kommission mit den Titeln Vorschlag fr Verordnung des Europischen Parlaments und des Rates ber spezische Anforderungen an
die Abschlussprfung bei Unternehmen von ffentlichem Interesse und
Vorschlag fr eine Richtlinie des Europischen Parlaments und des Rates
zur nderung der Richtlinie 2006/43/EG ber Abschlussprfungen von
Jahresabschlssen und konsolidierten Abschlssen. Diese modizierten Reformvorschlge, die im Vergleich zu den zunchst durch das Grnbuch intendiertenweniger weitreichend sind, werden ebenfalls kontrovers
diskutiert. Zentrale EU-Entwicklungen zu den Reformbestrebungen sind
auf dendie Abschlussprfung betreffenden Webseiten der Generaldirektion ersichtlich. Die Einschtzungen der Berufsorganisationen der Prfer
in Europa zu den beabsichtigten EU-Vorschlgen sind z.B. ber die Webseiten der FEE (Fdration des Experts-comptables Europens, Brssel),
des Zusammenschlusses der Berufsorganisationen der Prfer aus mehr
als 30 Europischen Lndern (einschlielich aller EU-Lnder), aufrufbar.
46
47
48
49
Frage, ob ein WP ein bestimmtes Mandat zeitlich unbegrenzt oder zeitlich nur begrenzt betreuen darf, und welchen Bedingungen der Abschlussprferwechsel unterliegt. Z.B. kann es bei grundstzlicher Picht zum Prferwechsel erlaubt sein, an die Stelle des bisherigen WP einen anderen
Abschlussprfer der gleichen WPG treten zu lassen (im Fall einer praxisintern zulssigen Rotation). Fr die handelsrechtliche Pichtprfung besteht
nach nherer Bestimmung des 319a I HGB eine Rotationspicht des WP
nur hinsichtlich der Abschlussprfung eines Unternehmens von ffentlichem Interesse nach sieben Prfungsfllen, es sei denn, seit der letzten
Beteiligung des WP an der Abschlussprfung seien zwei oder mehr Jahre
vergangen (Cooling-off-Periode). In praxi bedeutet die Norm insbesondere (nur) die Notwendigkeit zur internen Rotation des Unterzeichners
des Besttigungsvermerks/des von der WPG fr die Durchfhrung einer
Abschlussprfung als vorrangig verantwortlich bestimmten WP.
3. Honorierung von Abschlussprferleistungen: Der Diskussionspunkt der
Honorierung betrifft die Frage, nach welchen Grundstzen WP fr ihre
Leistungen vom Mandanten zu entgelten und welche weiteren Regelungen zu beachten sind, ob etwa Abschlussprfer-Honorare einer Verffentlichungspicht unterliegen. Die Entgeltregelung darf die Unabhngigkeit
des WP nicht gefhrden; sie muss den Abschlussprfer auch in die Lage
versetzen, die notwendige Prfungsqualitt zu erbringen. Deshalb ist z.B.
diesen Zielen widersprechendes Honorardumping bei Erstprfungen, aber
auch bei Folgeprfungen zu verhindern. Die Honorarerrterung ist in Verbindung mit der Diskussion zu sehen, welche weiteren Ttigkeiten fr den
Mandanten potenziell erbracht werden knnen: Eine im Vergleich zum
dem WP entstehenden Aufwand unzureichende Honorierung begnstigt die Annahme weiterer Ttigkeiten zur Honorarkompensation und
damit die Gefahr, die prferische Urteilsfreiheit und die zu erbringende
Prfungsqualitt zu beeintrchtigen.
Grundlegende Alternativen sind freies Aushandeln von Honorarvereinbarungen zwischen den Vertragspartnern oder staatliche Gebhrenordnungen. Eine Gebhrenordnung fr Pichtprfungen bestand zeitweise auch
50
51
Interne Revision
52
Interne Revision
1. Begriff:
a) Funktional entspricht die interne Revision einer Prfung durch unternehmensangehrige (mit der Unternehmung durch arbeitsvertragliche Beziehungen verbundene), prozessunabhngige (Prozessabhngigkeit) Personen.
b) Im klassischen institutionellen Sinn ist interne Revision eine mit der
Durchfhrung von Prfungsaufgaben befasste Stelle oder Stellengesamtheit (z.B. Abteilung) in der Unternehmung; oft mit der Bezeichnung Innenrevision. Bei Konzernen spricht man von Konzernrevision.
2. Abgrenzung: Der Aufgabenbereich der internen Revision besteht in
berwachung durch Prfungen, nicht in Kontrollen.
Interne Revision ist nicht mit Controlling gleichzusetzen, dessen Ttigkeitsfeld sehr viel weiter zu fassen ist. Die Grenzen zwischen interner Revision
und Controlling sind ieend. Whrend die interne Revision schwerpunktmig vergangenheitsorientierte Prfungen durchfhrt, widmet sich das
Controlling auch und vor allem der zukunftsorientierten berwachung.
3. Aufgaben: Als organisatorische Einheit hat die interne Revision
die Aufgabe, die Unternehmungsleitung in der Wahrnehmung ihrer
53
Interne Revision
54
entspricht die Einrichtung einer Stabsstelle bzw. -abteilung auf Unternehmungsleitungsebene, die einer Instanz nebengeordnet ist. Bei Zuordnung zu Zwischeninstanzen kann die notwendige Unabhngigkeit verloren gehen. Die interne Revision in Form einer Stabsabteilung kann ihrerseits unterschiedlich nach Verrichtungs- und Objektkriterien organisiert
sein; die konkrete Ausgestaltung muss sich wiederum an Zweckmigkeitsaspekten der einzelnen Unternehmung orientieren. Die interne Revision muss zur Erfllung ihrer Aufgaben weit reichende Informationsrechte
erhalten.
6. Beziehung zur gesetzlich vorgeschriebenen Jahresabschlussprfung: Dem
Prfer eines gesetzlichen Jahresabschlusses ist es nicht gestattet, Prfungsergebnisse und -urteile der internen Revision unreektiert zu bernehmen oder mit ihr, z.B. im Wege der Arbeitsteilung, zusammenzuarbeiten; er wrde gegen die ihm berufsrechtlich auferlegte Picht zur Eigenverantwortlichkeit verstoen. Der Abschlussprfer kann die Erkenntnisse der
internen Revision jedoch im Rahmen der zur Planung seiner Prfung erforderlichen Informationsgewinnung, vor allem zur Erkundung von Schwachstellen, bercksichtigen sowie einzelne Feststellungen aus Systemprfungen und aussagenbezogenen Prfungshandlungen unter bestimmten Voraussetzungen als Feststellungen Dritter bernehmen.
55
2. Prinzipien:
a) Funktionstrennung: Im Arbeitsablauf sollen vollziehende sowie buchhalterische, gegebenenfalls auch sonstige verwaltende Funktionen nicht in
einer organisatorischen Einheit vereint sein.
b) Angemessene organisatorische Regelungen: Soweit mglich und sinnvoll,
sind Arbeitsablufe zu programmieren; die Aufbauorganisation ist deutlich abzugrenzen.
c) Automatik der Kontrolle: Zur Ausschaltung von Unwgbarkeiten sollte
das System der betrieblichen Ablufe sich selbstttig und zwangslug
kontrollieren.
3. Instrumente: Organisationsplan, Dienst- und Arbeitsanweisungen, Kontenplan einschlielich der Kontierungsrichtlinien, smtliche der Dokumentation durchgefhrter Kontrollen dienende Aufzeichnungen und
Unterlagen, mechanische Kontrollein- und -vorrichtungen (z.B. Stechuhren, kodierte Geldschrnke, Mess- und Rechengerte, EDV-Anlagen zur
programmierten oder maschineninstallierten Kontrolle).
4. Internes Kontrollsystem (IKS) bei Anwendung computergesttzter Buchfhrungssysteme: In diesem Fall ist besonders wichtig die Kontrolle der Anlagenbedienung (Kontrollen des Datenzugriffs, von Programmnderungen
und hnliches), der Dateneingabe (Kontrolle der Vollstndigkeit, Richtigkeit, Korrekturverfahren bei Fehlern etc.), der Datenverarbeitung (Kontrolle der Vollstndigkeit des Verarbeitungssystemablaufs und bei Systemausfllen, maschinell erzeugter Buchungen und hnliches) und der
Datenausgabe (Kontrolle der Richtigkeit, Vollstndigkeit, des Zugriffs und
der Sicherungsmanahmen). Nach Mglichkeit sind solche organisatorischen Regelungen und Verfahren einzusetzen, die maschinelle, fehlerverhindernde, zwangsluge Kontrollen zur Folge haben.
5. Bezug zur externen Jahresabschlussprfung: Im Rahmen der Abschlussprfung durch unternehmungsexterne Prfer wird die berprfung
der Funktionsfhigkeit des interne Kontrollsystems (IKS) als Form der
indirekten Prfung durchgefhrt; dabei erfolgt im Wesentlichen eine
Internes berwachungssystem
56
Konzentration auf das System der Buchfhrung. Die Prfung des internen
Kontrollsystems (IKS) liefert wichtige Hinweise, ob die Unternehmung
ihre Geschftsvorflle in chronologischer Reihenfolge vollstndig, systematisch und rechnerisch richtig erfasst. Ausgehend von den Ergebnissen
der internen Kontrollsystem-Prfung und dem durch die Prfung gewonnenen Vertrauen in die Fhigkeit des internen Kontrollsystems (IKS), zur
Verhtung, Entdeckung und Beseitigung wesentlicher Fehler beizutragen,
kann der Prfer die weiteren Prfungshandlungen im Rahmen der Prfungsplanung nach Art und Umfang festlegen. Bei als gut konzipiert und
gut funktionierend beurteiltem internen Kontrollsystem (IKS) sind gegebenenfalls nur noch - teilweise deutlich - reduzierte weitere Prfungsttigkeiten erforderlich.
Internes berwachungssystem
Soll mglichst die Unternehmungszielerreichung gegen zielstrende
Gestaltungsmngel und Abweichungen vom Optimum sichern. Dieses
Ziel erreicht man unter anderem durch ein internes Kontrollsystem (IKS)
und die interne Revision. Die Funktionsfhigkeit des nach 91 II AktG
zur Aufdeckung bestandsgefhrdender Risiken einzurichtenden internen
berwachungssystems ist im Rahmen der Jahresabschlussprfung einer
brsenorientierten Aktiengesellschaft zu berprfen.
Inventurprfung
Teil der jhrlichen Jahresabschlussprfung.
1. Die Inventurprfung umfasst besonders die Prfung der Bestnde an
Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, Halb- und Fertigerzeugnissen sowie fertig bezogenen Waren, also des gesamten Vorratsvermgens, einschlielich der berprfung aller Posten, die im Inventar aufgefhrt sind.
2. Durchfhrung: Im Rahmen der jhrlichen Abschlussprfung durch freiberuiche Prfer, bei Grobetrieben unter Umstnden vorbereitet durch
die innerbetriebliche Revision (interne Revision). Anwesenheits- und Auskunftsrechte des Abschlussprfers gem 320 II HGB.
57
Jahresabschlussprfung
3. Umfang:
a) Feststellung der bereinstimmung des Vorratsvermgens mit den
Ergebnissen der in Urschrift aufzubewahrenden Inventur sowie der mengenmig und wertmig richtig errechneten Vorrte in Betrieben, Filialen
und bei Dritten (z.B. bei Spediteuren oder Veredlern in der Textilindustrie).
Anstelle der krperlichen Bestandsaufnahme aller betrieblichen Bestnde
an einem Stichtag (Stichtagsinventur) kann bei ordnungsmiger Lagerbuchfhrung eine laufende berprfung und Berichtigung der Buchbestnde (laufende Inventur) treten.
b) Prfung der von der Unternehmung errechneten Herstellungs- und
Anschaffungskosten anhand der Unterlagen (Eingangsrechnungen, Kostenrechnungen und Betriebsabrechnung) im Interesse einer gesetzentsprechenden Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung (GuV).
Jahresabschlussprfung
I. Inhalt
Die Jahresabschlussprfung ist eine Prfung des am Ende des Geschftsjahres aufzustellenden Jahresabschlusses durch einen Abschlussprfer. Bei freiwilliger Jahresabschlussprfung hngt deren Gestaltung im
Wesentlichen vom Prfungsauftrag ab. Bei Pichtprfungen sind die
jeweiligen gesetzlichen Bestimmungen magebend. Die wichtigste Prfungspicht ergibt sich aus 316 ff. HGB, wonach der Jahresabschluss
und gegebenenfalls der Lagebericht unter Einbeziehung der Buchfhrung bei bestimmten Unternehmungen zu prfen sind. Aufgrund anderer
Bestimmungen knnen sich weitere Prfungsnotwendigkeiten ergeben. In
erster Linie ist die Jahresabschlussprfung eine umfassende Prfung der
Ordnungsmigkeit der Rechnungslegung.
II. Gesetzliche Grundlagen
Gesetzliche Vorschriften zur Jahresabschlussprfung orientieren sich im
Wesentlichen an der Rechtsform, der Gre und der Branchenzugehrigkeit der Unternehmungen.
Jahresabschlussprfung
58
1. Rechtsform- und grenabhngige Prfungspichten bei Einzelabschlssen: Die Picht zur Jahresabschlussprfung ist getrennt nach Kapitalgesellschaften und Nicht-Kapitalgesellschaften grenabhngig geregelt.
Sie ergibt sich aus dem Handelsgesetzbuch bzw. aus dem Gesetz ber
die Rechnungslegung von bestimmten Unternehmen und Konzernen ( 6
PublG). Danach ist Prfungspicht gegeben, wenn zwei von drei Kriterien
fr einen bestimmten Zeitraum erfllt sind:
(1) Fr Nicht-Kapitalgesellschaften im Sinn von 3 I PublG sind diese Kriterien gem 1 I PublG: Bilanzsumme grer als 65 Mio. Euro, Umsatz in
den zwlf Monaten vor dem Abschlussstichtag grer als 130 Mio. Euro,
durchschnittliche Zahl der Arbeitnehmer in den zwlf Monaten vor dem
Abschlussstichtag grer als 5000.
(2) Fr Kapitalgesellschaften und haftungsbegrenzte Personengesellschaften gilt gem 267 I HGB: Bilanzsumme grer als 4,015 Mio. Euro
nach Abzug eines auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrags ( 268 III
HGB), Umsatz in den letzten 12 Monaten vor dem Abschlussstichtag grer als 8,030 Mio. Euro, jahresdurchschnittliche Zahl der Arbeitnehmer
grer als 50. Aktiengesellschaften sind bei Brsennotierung unabhngig
von ihrer Gre prfungspichtig ( 267 III 2 HGB).
2. Besondere Prfungspichten bei Einzelabschlssen: Zustzlich zu den auf
Gre und Rechtsform abstellenden Prfungsbestimmungen fr den Jahresabschluss nach HGB und PublG gibt es weitere besondere Prfungsregelungen, vor allem fr Genossenschaften ( 5360 GenG; genossenschaftliche Pichtprfung), Versicherungsunternehmungen ( 341k HGB,
5760, 64 VAG; Versicherungsgesellschaft) und Kredit- bzw. Finanzdienstleistungsinstitute ( 340k HGB, 28, 29 KWG; Bankbilanz). Versicherungsunternehmen und Kreditinstitute sind unabhngig von ihrer
Gre prfungspichtig.
3. Prfungspichten fr Konzerne: Konzernabschlussprfung.
4. Die Jahresabschlussprfungen ffentlicher Unternehmen werden teils
durch landesrechtliche Vorschriften geregelt ( 263 HGB).
59
Jahresabschlussprfung
III. Prfungsumfang
Bei gesetzlich vorgeschriebener Jahresabschlussprfung fr Einzelabschlsse nach HGB und PublG sind der Jahresabschluss (Bilanz, Gewinnund Verlustrechnung, gegebenenfalls Anhang) und die Buchfhrung nach
317 I 1, 2 HGB daraufhin zu prfen, ob die gesetzlichen Bestimmungen und
die ergnzenden Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages oder der Satzung beachtet wurden. 317 II HGB verlangt die Prfung des Lageberichts
daraufhin, ob er im Einklang mit dem Jahresabschluss sowie den bei der
Prfung gewonnenen Erkenntnissen des Abschlussprfers steht, und ob er
insgesamt nicht eine falsche Vorstellung von der Lage der Unternehmung
erweckt. Zu prfen ist auch, ob die Risiken und Chancen der knftigen Entwicklung zutreffend dargestellt sind. Nach 317 IV HGB ist im Rahmen der
Jahresabschlussprfung brsennotierter Gesellschaften zudem die Funktionsfhigkeit des nach 91 II AktG zur Aufdeckung bestandsgefhrdender
Risiken einzurichtenden internen berwachungssystems zu prfen.
IV. Typische Prfungsschwerpunkte
1. Buchfhrung: Durchzufhren sind im Wesentlichen Abstimmungsprfungen, bertragungsprfungen, rechnerische Prfungen und Belegprfungen. Die systematische Prfung der Buchfhrung erfolgt meist in Stichproben. Schwerpunkte sind die Prfung der Konten des Zahlungsverkehrs,
der Konten des Warenverkehrs und der Personenkonten. Ergebnisse werden in den Arbeitspapieren und im Prfungsbericht festgehalten.
2. Bilanz: Erforderlich ist die Prfung der Existenz und Vollstndigkeit der
Positionen und der Einhaltung der Bilanzierungs-, Bewertungs- und Gliederungsvorschriften. Detaillierte Erluterungen zur Prfung von Anlageund Umlaufvermgen sowie Passiva gibt das WP-Handbuch.
3. Gewinn- und Verlustrechnung (GuV): Zu prfen ist, ob smtliche Aufwendungen und Ertrge vollstndig und periodengerecht unter den richtigen
Bezeichnungen ausgewiesen wurden. Die Prfung dient meist der Ergnzung der Bilanzprfung. Wegen des engen Bezugs zwischen Bilanzpositionen und Positionen der GuV ist hier eine intensive Prfung kaum noch
Jahresabschlussprfung
60
erforderlich. Bedeutungsvoll ist aber die Prfung von sonstigen Aufwendungen und Ertrgen, die mit der Bilanzprfung nur unzureichend erfassbar sind.
4. Anhang: Zu prfen ist, ob handelsrechtlich vorgeschriebene Erluterungen zu Bilanz und GuV, z.B. zu den angewandten Bilanzierungs- und
Bewertungsmethoden oder den Grundlagen der Whrungsumrechnung,
gemacht wurden. Zudem muss geprft werden, ob den weiteren Angabepichten des HGB und der gegebenenfalls einschlgigen Spezialgesetze,
wie z.B. AktG und GmbHG, gengt wurde.
5. Lagebericht: Zu prfen ist, ob der Lagebericht den Geschftsverlauf und
die Lage der Unternehmung einschlielich der Risikosituation so darstellt, dass ein den tatschlichen Verhltnissen entsprechendes Bild vermittelt wird, und ob er auf Vorgnge von besonderer Bedeutung, die nach
Geschftsjahresschluss eingetreten sind, auf die voraussichtliche Entwicklung der Gesellschaft und auf den Bereich Forschung und Entwicklung
sowie gegebenenfalls vorhandene Zweigniederlassungen eingeht.
Detaillierte Erluterungen zu den Prfungshandlungen im Rahmen der
Jahresabschlussprfung enthlt das WP-Handbuch.
V. Bericht ber die Jahresabschlussprfung
Der Prfungsbericht enthlt eine detaillierte schriftliche Darstellung der
Art und des Umfangs sowie des Ergebnisses der Prfung ( 321 I 1 HGB).
Der Bericht ist vom Prfer zu unterzeichnen und den gesetzlichen Vertretern vorzulegen; hat der Aufsichtsrat den Auftrag erteilt, muss vor Zuleitung an diesen dem Vorstand Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben
werden ( 321 V HGB).
Details zum Prfungsbericht regelt der Prfungsstandard IDW PS 450.
VI. Arbeitspapiere
1. Begriff: Die Arbeitspapiere des Jahresabschlussprfers bestehen aus den
schriftlichen Aufzeichnungen des Prfers, die im Verlauf seiner Prfung
entstanden sind, und allen beschafften Unterlagen zum Prfungsobjekt.
61
Jahresabschlussprfung
2. Zwecke: Die Arbeitspapiere dienen nach IDW PS 460 zur Untersttzung bei der Planung, Durchfhrung und berwachung der Jahresabschlussprfung, als Hilfsmittel bei der Beantwortung von Rckfragen und
bei der Vorbereitung von Folgeprfungen, zur Dokumentation der Prfungshandlungen und -ergebnisse, zur Nachweissicherung in Regressfllen sowie als Grundlage fr den Prfungsbericht und fr Qualittssicherungsmanahmen in der Wirtschaftsprferpraxis (Qualittssicherung
in der Wirtschaftsprfung). Mit Datum vom 14.4.2007 wurde PS 460
neu gefasst. Weitere Details knnen dem IDW EPS 460 n. F. entnommen
werden.
VII. Planung der Jahresabschlussprfung
1. Notwendigkeit und Begriff: Jahresabschlussprfungen sind hug so komplex, dass eine Planung unerlsslich ist. Die Prfungsplanung besteht
darin, eine allgemeine Strategie sowie detaillierte Prfungsschritte der
Art, dem zeitlichen Ablauf und dem Umfang nach zu entwickeln, um effizient und zeitgerecht vorgehen zu knnen. Der gedankliche Entwurf einer
bestimmten Ordnung, nach der sich die Durchfhrung einer bestimmten
Prfung in sachlicher, personeller und zeitlicher Hinsicht vollziehen soll, ist
erforderlich.
Eine wichtige Besonderheit besteht im Vergleich zur Planung vieler anderer Arten von Prfungen darin, dass die Jahresabschlussprfung aus Termin- und Wirtschaftlichkeitsgrnden keine Volluntersuchung des gesamten relevanten Stoffes ist, sondern berwiegend auf der Grundlage von
Auswahlen (Stichprobenprfung) stattndet. Gleichwohl verlangt 317
I HGB, die Prfung so anzulegen, dass Rechnungslegungsunrichtigkeiten
und -verste, die sich auf die Vermgens-, Finanz- und Ertragslagebeurteilung des Unternehmens wesentlich auswirken knnen, bei gewissenhafter Berufsausbung erkannt werden. Diese Forderung impliziert, den
Prfungsablauf von den jeweils gewonnenen Feststellungen mageblich
weiter gestalten zu lassen. Die Planung ist somit kein der Prfungsausfhrung zeitlich streng vorangehender Schritt; vielmehr greifen beide Schritte
ineinander.
Jahresabschlussprfung
62
2. Sachliche Planung:
a) Ausgangsplanung: Die Phase der Ausgangsplanung dient der kritischen
Einordnung des zu prfenden Unternehmens; in dieser Phase werden
Informationen ber die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen des Unternehmens, ber dessen Geschftsttigkeit, dessen internes Kontrollsystem und dessen Rechnungswesen gesammelt und analysiert. Primres
Ziel dieser Phase ist es, wenngleich nur orientierend und vielfach vorlug, Risikobereiche mglicher Unrichtigkeiten und Verste zu erkennen.
b) Prfprogrammentwicklung: Die Prfungsobjekte sind festzulegen, d.h. es
werden Prffelder und Prffeldergruppen gebildet und die durchzufhrenden Prfungshandlungen bestimmt.
Die Ausgangsplanung und die Prfprogrammentwicklung sind Voraussetzungen fr die Prfungsdurchfhrung.
3. Personal-, Reihenfolge- und Zeitplanung: Personell sind Prfer unter
Bercksichtigung ihrer zeitlichen Verfgbarkeit sowie ihrer Fhigkeiten
und Kenntnisse auszuwhlen und den Prffeldern und Prffeldergruppen zuzuordnen. Zeitlich sind dabei Anfangs- und Endtermin der Jahresabschlussprfung sowie die Reihenfolge der Prfungshandlungen einschlielich der jeweiligen Zeitvorgaben zu planen.
4. Planungshilfsmittel: Zur Erleichterung der Planung benutzen die Prfungsunternehmen in der Praxis Formbltter. In der wissenschaftlichen
Literatur wurden zudem mathematische Verfahren zur Lsung des Personal-, Reihenfolge- und Zeitplanungsproblems entwickelt. Diese Verfahren haben sich in der Praxis aber vor allem deshalb nicht durchgesetzt,
weil sie entweder auf sehr restriktiven Annahmen beruhen oder mathematisch nicht leicht verstndlich und entsprechend schwer anzuwenden
sind. Hinzu kommt, dass selbst methodisch fortgeschrittene, umfangreiche und elegant formulierte Modelle den Prfungsprozess nur unvollkommen abbilden und meist die sachliche Prfungsplanung nicht oder zumindest nicht umfangreich ansprechen.
Weitere Details zur Prfungsplanung enthlt der Prfungsstandard IDW
PS 240.
KP
65
Kassensturz
Kassenmanko
Fehlbetrag der Kasse, festgestellt durch Kassenprfung. Kassenmanko
kann entstehen
(1) durch Fehler beim Buchen,
(2) durch Versehen in der Annahme und Zahlung von Bargeld,
(3) durch Diebstahl oder Unterschlagung.
Klrt sich das Kassenmanko nicht durch Nachprfen der Eintragungen auf
und kann vom Kassierer auch nicht der Ausgleich gefordert werden, dann
ist der Fehlbetrag ber das Gewinn- und Verlustkonto auszubuchen.
Kassenprfung
Prfung der bereinstimmung von Kassenkonto und dem tatschlichen
Bestand der Kasse.
1. Grundstze: Die Kassenprfung soll mglichst berraschend durchgefhrt werden und erstreckt sich auf den Vergleich der Bargeld-Istbestnde
mit den -Sollbestnden. Grere Posten sollten lckenlos, die brigen
stichprobenweise geprft werden. Besondere Aufmerksamkeit ist Vertretungszeiten (Urlaub oder Krankheit des verantwortlichen Kassierers und
des Buchhalters) zu widmen. Bei grundlegender Kassenprfung ist auch
die Angemessenheit bestimmter Ausgaben zu untersuchen.
2. Hilfsmittel der Kassenprfung sind Belege, Tagesauszge, Verkehr mit
Nebenkassen (z.B. Porto-, Frachtenkasse).
Auch die Bankbestnde sind unter Vorlage der neuesten Tagesauszge zu
prfen. Bei Handelsgesellschaften ist an Bilanzstichtagen fr Hauptgeschft und Filialen ein unterschriebenes Kassenprotokoll anzufertigen.
Kassensturz
Zhlung des tatschlich vorhandenen Kassenbestandes zu einem
bestimmten Zeitpunkt; als Manahme der Kassenprfung (Auenprfung) verbunden mit anschlieendem Vergleich des buchmigen
Konsultation
66
Konsultation
In ihrer gemeinsamen Stellungnahme (Anforderungen an die Qualittssicherung in der WP-Praxis) haben Wirtschaftsprferkammer und Institut
der Wirtschaftsprfer die Konsultation expressis verbis behandelt. In der
sogenannten VO 1/2006 heit es in Kapitel 4.6.4 (Einholung von fachlichem Rat/Konsultation) unter anderem:
In der WP-Praxis sind nach 37 Abs.1, 38 Nr. 10 Berufssatzung WP/vBP
Regelungen einzufhren, die mit hinreichender Sicherheit gewhrleisten,
dass bei fr das Prfungsergebnis bedeutsamen Zweifelsfragen eine angemessene Konsultation stattndet (und) ausreichende Ressourcen fr die
erforderlichen Konsultationen zur Verfgung stehenBei der Konsultation
handelt es sich um die Errterung von schwierigen oder strittigen fachlichen, berufsrechtlichen und sonstigen Zweifelsfragen mit kompetenten
Personen innerhalb oder auerhalb der WP-Praxis.
In Anbetracht zunehmender Komplexitt (grenzberschreitender) Geschftsvorflle, dynamischer technologischer Entwicklungen und unter
Umstnden langwierigen gerichtlichen Auseinandersetzungen (z.B. Bugeldverfahren) kommt der Konsultation eine immer grere Bedeutung
zu. Aber auch der von Dritten eingeholte Rat wird vor dem Tribunal der
Eigenverantwortlichkeit des Wirtschaftsprfers zu bestehen haben. Denn
letztlich muss er selbst entscheiden, auf wen er sich aus gutem Grund verlassen kann und auf wen nicht. Im Zweifel muss er sein Urteil z.B. durch
einen eingeschrnkten Besttigungsvermerk offen lassen.
Kontrolle
I. Charakterisierung
1. Begriff: Durchfhrung eines Vergleichs zwischen geplanten und realisierten Gren sowie Analyse der Abweichungsursachen; nicht eingeschlossen ist die Beseitigung der festgestellten Mngel. Kontrolle ist eine Form
67
Kontrolle
der berwachung, durchgefhrt von direkt oder indirekt in den Realisationsprozess einbezogenen Personen oder Organisationseinheiten.
Abgrenzung:
a) Zum Controlling: Controlling (Planung, Steuerung und Kontrolle)
umfasst unter anderem auch die Mngelbeseitigung.
b) Zur internen Revision: Vor allem dadurch, dass Kontrolle ein stndiger
Vorgang ist, der laufende Prozesse mglichst lckenlos berwacht und
meist von (vorgesetzten) Mitarbeitern der gleichen Organisationseinheit
durchgefhrt wird.
c) Zur Prfung: Der berwachungstrger ist in den kontrollierten Prozess
einbezogen (Prozessabhngigkeit).
2. Entscheidungsprozess-Phase:
a) Im engeren Sinne: Letzte Phase des Entscheidungsprozesses, d.h. der
Prozess der Sicherstellung, dass die Durchfhrung mit dem Geplanten
bereinstimmt.
b) Im weiteren Sinne: Alle Phasen des Entscheidungsprozesses, d.h. ein
berlagernder Prozess der Willensbildung und -durchsetzung.
3. Grundstzliche Zwecke:
(1) Kontrollinformationen knnen Daten fr nachfolgende Planungen liefern (sachlogische Dimension);
(2) Kontrollinformationen knnen fr die Mitarbeiterbeurteilung herangezogen werden (motivationale Dimension). Aus den teilweise verschiedenen und koniktren Kontrollanforderungen dieser Dimensionen ergeben
sich die besonderen Gestaltungsprobleme der Kontrolle.
4. Kontrolle ist hug in ein ausdifferenziertes Planungs- und Kontrollsystem eingebunden. Auf diese Weise wird versucht, die Kontrolle so vollstndig wie mglich durchzufhren und frhzeitig in die laufenden Prozesse einzugreifen.
Kontrolle
68
II. Arten
1. Plan-Kontrolle: Dient der Willenssicherung. Eine Kritik am Plan ist unzulssig und wrde zu einer Schwchung der Plan-Untersttzung durch die
Beteiligten fhren.
2. Prmissen-Kontrolle: berwachung und gegebenenfalls Revision der Planannahmen. Daraus entsteht das Dilemma der Kontrolle, dass man einerseits zum Zweck der Durchsetzung am Plan festhalten und andererseits
eine Planvernderung aufgrund von Lernprozessen mglich sein muss.
3. Strategische Kontrolle: berwachung der Realisierung von strategischen
Programmen; stellt aufgrund der nur teilweise mglichen Quantizierung
von strategischen Plnen die Unternehmensfhrung vor besondere Probleme.
4. Operative Kontrolle: berwachung der operativen Programme und der
entsprechenden Bereiche.
5. Indirekte Kontrolle der strategischen Plne und Prmissen erfolgt im Rahmen der aus den Strategien abgeleiteten operativen Plne und Prmissen. So knnen die im Rahmen des blichen operativen Kontrollprozesses
gewonnenen Informationen gleichzeitig fr eine berprfung der Strategien und ihrer Planannahmen herangezogen werden.
Beispiel: Bei der Durchsprache von Preis- oder Mengenabweichungen im
Rahmen einer exiblen Plankostenrechnung ergeben sich Hinweise, dass
die Ursachen nicht bei dem Kostenstellenleiter, sondern in den unzutreffenden Planerwartungen des strategischen Programms liegen. Es knnen
sich Konsequenzen fr die weitere Aufrechterhaltung der strategischen
Planannahmen ergeben.
6. Direkte Kontrolle bezieht sich dagegen explizit auf die berwachung
strategischer oder operativer Planaussagen. Dort gibt es eine autonome
Kontrolle, die (laufend) kalendergesteuert oder (ad hoc) ereignisgesteuert ist.
7. Verfahrens-Kontrolle berprft, ob nach den vorgeschriebenen Richtlinien gehandelt worden ist.
69
Konzernabschlussprfung
Konzernabschlussprfung
1. Bedeutung: Pichtprfung des Abschlusses und des Lageberichts eines
Konzerns gem 316 II HGB.
2. Prfung der Rechnungslegung des Konzerns: Die Prfung des Konzernabschlusses hat sich darauf zu erstrecken, ob die gesetzlichen Vorschriften
und gegebenenfalls Satzungsbestimmungen der Obergesellschaft ber
Konzernrevision
70
die Aufstellung des Konzernabschlusses beachtet wurden. Der Konzernlagebericht ist daraufhin zu prfen, ob er mit dem Konzernabschluss sowie
mit den bei der Prfung gewonnenen Erkenntnissen des Abschlussprfers
in Einklang steht und ob die Angaben im Konzernlagebericht nicht eine falsche Vorstellung von der Lage des Konzerns erwecken.
3. Einbeziehung der Einzelabschlsse: Der Abschlussprfer des Konzernabschlusses hat im Regelfall auch die im Konzernabschluss zusammengefassten Jahresabschlsse darauf zu prfen, ob sie den Grundstzen ordnungsmiger Buchfhrung entsprechen und ob die fr die bernahme
in den Konzernabschluss mageblichen Vorschriften beachtet wurden
( 317 III HGB).
4. Prfung des berwachungssystems: Im Rahmen der Konzernabschlussprfung ist bei brsennotierten Muttergesellschaften auch die Einrichtung und Eignung eines (konzernweiten) internen berwachungssystems
gem 91 II AktG zu prfen.
5. Prfungstrger: Der Prfer des Konzernabschlusses wird von den Gesellschaftern des Mutterunternehmens gewhlt. Falls kein anderer Prfer
bestellt wird, gilt als Konzernabschlussprfer, wer als Prfer des in den
Konzernabschluss einbezogenen Jahresabschlusses des Mutterunternehmens bestellt worden ist. Als Konzernabschlussprfer knnen nur Wirtschaftsprfer und Wirtschaftsprfungsgesellschaften fungieren.
Konzernrevision
Interne Revision im Rahmen eines Konzerns, die berwachungsaufgaben
der Konzernleitung wahrnimmt. Aufgaben und Probleme sind analog der
internen Revision in Unternehmungen.
Management Audit
Prfung und Beurteilung unternehmerischer Ablufe und Entscheidungen.
Ziel ist die Erkennung von Schwachstellen mit Verbesserungsmglichkeiten sowie die Gewhrleistung einer reibungslosen Koordination der Funktionen und Ttigkeiten.
71
Peer Review
Management Letter
Abschlieender Bericht ber entdeckte Schwachstellen, Verbesserungsmglichkeiten etc. fr die Geschftsleitung, den der Wirtschaftsprfer als
Ergebnis seiner Arbeit neben der Prfung (mit Prfungsbericht und Besttigungsvermerk) verfasst (als Zusatznutzen fr das geprfte Unternehmen).
ffentlich-rechtliche Treuhandschaft
Kann sowohl durch ffentlich-rechtlichen Vertrag als auch durch staatlichen Hoheitsakt begrndet werden.
Operational Auditing
Aufgabengebiet der internen Revision, auf den organisatorischen Bereich
(Aufbau- und Ablauforganisation) bezogen.
Ordnungsmigkeitsprfung
Prfung, ob vorgegebene Ordnungsgrundstze (z.B. Grundstze ordnungsmiger Buchfhrung und Bilanzierung, gesetzliche oder innerbetriebliche Vorschriften) eingehalten wurden. Die Jahresabschlussprfung
ist unter anderem eine Ordnungsmigkeitsprfung.
Peer Review
Verfahren zur berwachung der Wirtschaftsprfer in Gestalt einer Prfung der Prfer durch andere (unabhngige) Wirtschaftsprfer mit dem
Ziel der Qualittssicherung in der Wirtschaftsprfung. Im Gegensatz dazu
wird beim Monitoring eine berprfung durch Berufsorganisationen oder
Behrden durchgefhrt. Der Peer Review wird in Deutschland im Rahmen
der externen Qualittskontrolle der Wirtschaftsprfer angewendet.
Bis zur Verabschiedung des Sarbanes-Oxley-Acts of 2002 (SOA) nutzten
auch die Wirtschaftsprfer in den USA (Certied Public Accountants) den
Peer Review als Qualittskontrollverfahren; dies war Vorbild fr dessen
Etablierung in Deutschland. Durch den SOA wurde in den USA nunmehr
jedoch ein Monitoring-System eingerichtet.
Pichtprfung
72
Pflichtprfung
Gesetzlich vorgeschriebene, periodisch oder aperiodisch (bei Eintritt
eines bestimmten Anlasses) durchzufhrende Prfung. Die bedeutendste
Pichtprfung ist die Jahresabschlussprfung.
Progressive Prfung
Prfung eines Vorgangs, ausgehend vom wirtschaftlichen Tatbestand bis
zur Letzterfassung im Rechnungswesen, ber eine Prfungskette.
Prozess
Es wird bewusst (insbesondere in den Prfungsstandards des IDW, z.B. in
PS 261) zwischen Unternehmensebene (Abschlussebene) und Prozessebene (Aussageebene) unterschieden. Die Risikobetrachtung erfolgt nmlich auf zwei Stufen, und zwar auf der obersten Fhrungsebene und auf
der Abteilungsebene, d.h. auf einer Stufe, die der Geschftsleitung untergeordnet ist. Diese wird deshalb auch als Prozess-Ebene bezeichnet.
Prinzip: Da die einzelnen Abteilungen einen individuellen Beitrag zur
Erreichung der Unternehmensziele leisten sollen, mssen sie ihre eigenen Teil-Ziele (Prozess-Ziele) verfolgen. Diese Ziele knnen durch spezische Risiken (Risiken auf Prozess-Ebene) beeintrchtigt oder sogar vereitelt werden. Unternehmerische Kontrollen dienen also konsequenterweise
dazu, den Einuss dieser Risiken, die ihre Wurzeln in den allgemeinen
Geschftsrisiken haben, wenn auch nicht vllig auszuschlieen, so doch
sinnvoll zu begrenzen.
Wird die Unternehmensebene vernachlssigt, fehlt den Prfungshandlungen des Abschlussprfers die erforderliche Przision, weil er nicht erkennt,
dass sein Katalog von Risiken auf Prozess-Ebene unvollstndig ist. Was
ntzt es z.B. dem Abschlussprfer, wenn er Schwachstellen in der Kreditkontrolle entdeckt, aber ein Whrungsrisiko bersieht, weil er es auf dieser
Ebene gar nicht vermutet.
Eine besondere Problematik besteht darin, wenn Risiken auf Prozess-Ebene mit Kontroll-Risiken verwechselt werden. So hat z.B. das
73
Preld
auf der Unternehmensebene angesiedelte Kreditrisiko auf der Prozess-Ebene Verkauf die Ausprgung Risiko von Verlusten an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen. Dieses spezische Kreditrisiko wird
von der konjunktur- und branchenabhngigen Zahlungsfhigkeit der Kunden bestimmt. Das Kontroll-Risiko auf Prozess-Ebene besteht darin, dass
das Kriterium der Kreditfhigkeit bei Auswahl und berwachung der Kunden nicht sorgfltig genug beachtet wird.
Prozessabhngigkeit
Abgrenzungskriterium fr die berwachungsformen Prfung (Revision)
und Kontrolle. Prozessabhngigkeit ist gegeben bei psychischer Bindung
an das berwachungsobjekt; hieraus kann Befangenheit resultieren.
Prfer
Natrliche Person, die eine Prfung durchfhrt. Prfer knnen Einzelprfer
(z.B. selbststndige Wirtschaftsprfer, vereidigte Buchprfer) oder Mitarbeiter eines Prfungsorgans (z.B. Prfungsverband, Wirtschaftsprfungsgesellschaft, Buchprfungsgesellschaft) sein. Prfer bentigen besondere
Qualikationen.
Fr gesetzlich vorgeschriebene Pichtprfungen wird der Kreis mglicher
Prfer eingegrenzt; die konkret aufgestellten Qualikationsanforderungen mssen erfllt werden. Andere Prfungen knnen auch sonstige Prfer
durchfhren, die der Auftraggeber frei whlen kann.
Prferbilanz
Prfungsbilanz, Betriebsprferbilanz; die nach einer steuerlichen Auenprfung des Finanzamts abgenderte Steuerbilanz der geprften Unternehmung, meist als Anlage dem Prfungsbericht beigegeben.
Prffeld
Prfungskomplex, der aus Teil-Prfungsobjekten besteht. Prffelder entstehen durch Aufteilung des Prfungsstoffes in einzelne Prfungsgebiete
und dienen der Strukturierung einer Prfung. Abgrenzungskriterien sind
Preldergruppe
74
z.B. sachlicher Zusammenhang von bestimmten Bilanzposten, Homogenitt der Prffelder im Hinblick auf mgliche Fehler gleichen Ursprungs,
anzuwendende Prfungstechnik, Schwierigkeitsgrad der Prfungsgebiete.
Prffeldergruppe
Gruppenweise Zusammenfassung von Prffeldern bei der Vorbereitung
der Durchfhrung einer Prfung.
Prfung
I. Begriff
Ein von einer natrlichen Person (Prfer) durchzufhrender berwachungsprozess, bei dem Tatbestnde, Sachverhalte, Eigenschaften oder
Aussagen ber diese (Istobjekte) mit geeigneten Bezugsgren (Sollobjekten) verglichen und eventuelle Abweichungen beurteilt werden; der
Prfer darf an der Herbeifhrung der Istobjekte nicht selbst direkt oder
indirekt beteiligt gewesen sein (Prozessunabhngigkeit); darin liegt der
Unterschied zu Kontrolle. Prfung ist stets zweckgerichtet.
II. Grundelemente
1. Istobjekt: Das Prfungsobjekt, auf das sich der Vergleich mit dem Sollobjekt bezieht und das jeweils nher konkretisiert werden muss; Gegenstand
der Prfung knnen einzelne Istobjekte oder ein Komplex von Prfungsobjekten (Prffeld, Prffeldergruppe) sein. Einzelne Istobjekte sind z.B. Nummern eines bestimmten Belegs, Angaben eines Buchungskontos, vorhandene Unterschriften auf einem Beleg; komplexe Prfungsgebiete sind z.B.
Jahresabschlsse.
2. Sollobjekt: Vergleichsmastab zur Beurteilung des Istobjekts. Sollobjekte mssen in der Regel ermittelt werden, indem fr einen rekonstruierten Tatbestand relevante Normen herangezogen werden. Dies ist unter
Umstnden problematisch, weil Normen oft nicht konkret genug sind und
Normenkonkurrenz bestehen kann.
3. Soll-Ist-Vergleich: In einem Vergleichs- oder Fehlerfeststellungsprozess
werden eventuelle Differenzen zwischen Ist- und Sollobjekt aufgedeckt.
75
Prfung
Prfung
76
77
Prfung
Prfungsbericht
78
a) Direkte Prfung liegt vor, wenn die Zuordnung von Messwerten zu einzelnen Magren unmittelbar und direkt erfolgt.
b) Indirekte Prfung: Prfung aufgrund indirekter Messung. Es werden
Ersatzobjekte herangezogen und hieraus Rckschlsse fr die zu beurteilenden Objekte gezogen; z.B. wird der Niederschlag von Tatbestnden
in Dokumenten statt der Tatsachen selbst betrachtet. Voraussetzung ist
ein funktionaler Zusammenhang, weil nur in diesem Fall eine Verknpfung sinnvoll vorgenommen werden kann. Wahlweise indirekte Messung
liegt vor, wenn der Prfer auch eine direkte Messung htte vornehmen
knnen. Bei zwangsweise indirekter Messung gibt es keine wirtschaftlich
vertretbare Mglichkeit einer Abbildung ohne Zuhilfenahme einer Ersatzgre. Bei der indirekten Ermittlung des Sollobjekts (z.B. Globalabstimmung, Verprobung) wird nur ein Bestandteil des Soll-Ist-Vergleichs indirekt ermittelt; bei der indirekten Ermittlung der Soll-Ist-Abweichung aus
der Prfung eines Ersatztatbestandes wird auf die Qualitt des eigentlichen Prfungsobjekts rckgeschlossen (z.B. im Bereich der Jahresabschlussprfung Prfung mithilfe des internen Kontrollsystems (IKS) oder
EDV-Systemprfung).
Prfungsbericht
1. Begriff: Berichterstattung ber Gegenstand, Art und Umfang sowie das
Ergebnis einer Prfung.
2. Rechtsgrundlagen: Bei nicht gesetzlich vorgeschriebenen Prfungen regelt der Prfungsauftrag den Prfungsbericht. Nach gesetzlichen
Bestimmungen ist ein schriftlicher Prfungsbericht vorgeschrieben bei
Prfungen von Jahresabschlssen von Gesellschaften nach dem HGB und
PublG. Auerdem bei Konzernabschlssen, Jahresabschlssen von Kreditinstituten, von Versicherungsunternehmungen, von Genossenschaften
und bei verschiedenen Sonderprfungen, besonders bei der Grndungsprfung. Der Abschlussprfer hat den Prfungsbericht zu unterzeichnen
und den gesetzlichen Vertretern vorzulegen. Bei Auftragserteilung durch
den Aufsichtsrat ist der Prfungsbericht diesem vorzulegen.
79
Prfungsbericht
3. Aufgaben:
(1) Informationsfunktion: Information der Adressaten ber Prfungsgegenstnde und Gang der Prfung sowie Bericht ber das Ergebnis der Prfung;
(2) Untersttzungsfunktion: Fundierung des Prfungsurteils;
(3) Nachweisfunktion: Urkundlicher Nachweis ber die Art und Weise der
Erfllung des Prfungsauftrags durch den Prfer.
4. Berichtsgrundstze:
a) Grundsatz der Wahrheit: Der Prfungsbericht muss nach der Auffassung
des Prfers den tatschlichen Gegebenheiten entsprechen.
b) Grundsatz der Vollstndigkeit: Alle geforderten Prfungsfeststellungen
mssen enthalten sein und ber wesentliche Tatsachen, die sich aus der
Prfung ergeben haben, muss berichtet werden.
c) Grundsatz der Unparteilichkeit: Alle Sachverhalte sind unter Bercksichtigung der verfgbaren Informationen sachgerecht zu werten; auf abweichende Auffassungen gesetzlicher Vertreter des Unternehmens ist hinzuweisen.
d) Grundsatz der Klarheit: Die Darstellung muss verstndlich, eindeutig und
problemorientiert sein.
5. Inhalt und Aufbau: Der Inhalt und Aufbau des Prfungsberichts ist nach
321 HGB normiert. Der IDW PS 450 Grundstze ordnungsmiger
Berichterstattung bei Abschlussprfungen empehlt unter Bercksichtigung der gesetzlichen Vorgaben folgende Gliederung:
a) Bericht:
(1) Prfungsauftrag;
(2) Grundstzliche Feststellungen (Lage des Unternehmens, Unregelmigkeiten);
(3) Gegenstand, Art und Umfang der Prfung;
Prfungskette
80
Prfungskette
Abfolge von Soll-Ist-Vergleichen zur Gewinnung von Prfungsurteilen, wobei nachfolgende Soll-Ist-Vergleiche jeweils auf vorhergehenden
Soll-Ist-Vergleichen aufbauen (Prfung).
Prfungskonzept
1. Begriff: Das Prfungskonzept stellt die (in einem Strategie- und Planungsmemorandum schriftlich erfassten und dem Prfungsteam rechtzeitig zur Verfgung gestellten) Prfungsziele dar und artikuliert unter
besonderer Bercksichtigung der Lage des Unternehmens die Prfungstechnik, mit der nach Beurteilung des Abschlussprfers diese Ziele zu
erreichen sind.
2. Hintergrund: Jahresabschluss und Lagebericht sind Spiegelbilder von
Geschftsvorfllen, die in den einzelnen Bereichen des Unternehmens
stattnden und von Geschftsrisiken, denen diese Bereiche ausgesetzt
sind. Geschftsvorflle mssen ordnungsgem abgewickelt, Geschftsrisiken muss angemessen Rechnung getragen werden. Das setzt Ziele und
kontrollierte Ablufe voraus, die auch dazu dienen, die unterschiedlichen
Elemente vollstndig und korrekt im Jahresabschluss abzubilden. Das
Prfungskonzept beruht also auf der Erwartung, dass durch Geschftsvorflle und Geschftsrisiken geschaffene Daten eine Reihe von Kontrollen durchlaufen haben, bis sie endlich an den einzelnen Stellen des
81
Prfungsstandard
Jahresabschlusses bzw. Lageberichtes ihren Niederschlag nden. Diesen Weg, der auch ein unrechtmiger sein kann, muss der Prfer erkennen, um Jahresabschluss und Lagebericht ihre Zusammensetzung und
ihr Ergebnis in der Weise beurteilen zu knnen, wie sie der Gesetzgeber vorschreibt. Die Picht zum Urteil bedeutet aber zugleich die Notwendigkeit, sich ber den Inhalt derjenigen Daten eine Meinung zu bilden, die
auf ihrem Weg angehalten und vergessen wurden und denen der Zutritt zu
Jahresabschluss oder Lagebericht in unzulssiger Weise verwehrt wurde.
Prfungsstandard
In Deutschland werden Prfungsstandards vom Institut der Wirtschaftsprfer in Deutschland e.V. (IDW) entwickelt. Sie stellen die Berufsauffassung der Wirtschaftsprfer zu bestimmten prferischen Fragestellungen
und Themen dar und gelten als Grundstze ordnungsmiger Abschlussprfung (Grundstze ordnungsmiger Prfung). Sie sind daher von Wirtschaftsprfern bei der Durchfhrung von Abschlussprfungen grundstzlich zu beachten.
Die Prfungsstandards des IDW werden als IDW Prfungsstandards (IDW
PS) bezeichnet und besitzen jeweils eine dreistellige Nummerierung und
einen Titel, z.B. IDW PS 200 Ziele und allgemeine Grundstze der Durchfhrung von Abschlussprfungen, IDW PS 450 Grundstze ordnungsmiger Berichterstattung bei Abschlussprfungen etc. Bei der Formulierung seiner Prfungsstandards orientiert sich das IDW weitgehend an
den von der International Federation of Accountants (IFAC) herausgegebenen internationalen Prfungsstandards, den International Standards on
Auditing (ISA). Die ISA werden in analoger Weise wie die IDW PS nummeriert und betitelt, z.B. ISA 550 Prfung des Einusses von Geschften zwischen verbundenen Parteien auf den Abschluss, ISA 240 Verantwortlichkeit des Abschlussprfers, betrgerische Handlungen und Fehler
bei Abschlussprfungen in Betracht zu ziehen etc.
82
Prfungstechnik
Der Begriff Prfungstechnik beinhaltet die sachgerechte Anwendung von
Instrumenten (Vergleich, Augenscheinnahme, Befragung, Beobachtung,
Besttigung, Einsichtnahme und Nachrechnen), die dazu dienen, die Prfungsziele (auch unter Beachtung einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise) zu erreichen.
Prfungsvermerk
Vermerk ber eine erfolgte betriebswirtschaftliche Prfung.
Prfungsziele
Prfungsziele entsprechen bestimmten Erklrungen des Managements.
Wenn dieses einen ungeprften Jahresabschluss vorlegt, dann behauptet es, dass alle Positionen erfasst wurden, dem Unternehmen unter rechtlichen oder wirtschaftlichen Gesichtspunkten gehren, tatschlich existieren, den gesetzlichen Bestimmungen entsprechend richtig bewertet, korrekt ausgewiesen und genau ermittelt wurden. Mit der Formulierung der
Prfungsziele, die nach Entwicklung und Lage des Unternehmens entsprechend zu gewichten sind, gibt der Abschlussprfer zu erkennen, dass er den
Auftrag hat, ausreichende und angemessene Nachweise dafr zu nden,
dass die Erklrungen zur Vollstndigkeit, zum Eigentum, zum Bestand, zur
Bewertung, zum Ausweis und zur Genauigkeit stimmen.
QU
85
86
87
88
und Mitarbeitern. Der Entwicklung der Mitarbeiter kommt deshalb besondere Bedeutung zu. Das beginnt bereits mit der Auswahl bei der Einstellung von Mitarbeitern und setzt sich in der kontinuierlichen Weiterbildung fort. Jhrliche Beurteilungsgesprche verdeutlichen den erreichten Stand und setzen neue Ziele. Die Beurteilungsergebnisse haben
Einuss auf den knftigen Einsatz der Mitarbeiter, um die Prfungsqualitt sicher zu stellen und gleichzeitig die Mglichkeit zur Erweiterung des fachlichen Horizonts zu bieten. Zur Eigeninformation der Mitarbeiter hat die Wirtschaftsprfer-Praxis hinreichende Medien zur Verfgung zu stellen (Fachbibliothek, Internetzugnge). ber aktuelle
fachliche Entwicklungen sind die Mitarbeiter auf dem Laufenden zu halten.
Aus den Einzelplanungen fr die Mandate ist eine Gesamtplanung aller
Auftrge abzuleiten. Sie soll es ermglichen, ausreichende personelle
Kapazitten zur ordnungsgemen Bearbeitung aller Mandate bereit zu
stellen.
Beschwerden und Vorwrfen von Mandanten und Mitarbeitern ist nachzugehen. Durch die Praxisleitung oder eine von ihr beauftragte Person sind
die notwendigen Konsequenzen zu ziehen.
2. Regelungen fr die Auftragsabwicklung: Im Zuge der Organisation der
Auftragsabwicklung ist fr jeden Auftrag ein verantwortlicher Wirtschaftsprfer oder hinreichend qualizierter Mitarbeiter zu bestimmen. Er
hat dafr zu sorgen, dass Unabhngigkeitsgefhrdungen und Interessengegenstze rechtzeitig erkannt werden und die zur Auftragsbearbeitung
bentigten quantitativen und qualitativen Ressourcen zeitgerecht zur Verfgung stehen. Gleich zu Beginn einer Prfung ist ferner festzulegen, welcher Partner oder Mitarbeiter die Berichtskritik bzw. auftragsbegleitende
Qualittssicherung bernimmt.
Entscheidend fr die Einhaltung von gesetzlichen Vorschriften und der
fachlichen Regelungen fr die Auftragsabwicklung ist die Planung der
Prfung. In sachlicher Hinsicht basiert sie auf dem risikoorientierten Prfungsansatz. Die zeitliche Planung verteilt die gesamten Prfungsaktivitten auf Vor- und Hauptprfung, bercksichtigt die zeitliche Verfgbarkeit
89
von Mitarbeitern und legt die Zeitvorgaben fr die einzelnen Prfungsfelder fest.
Die personelle Planung hat Kompetenz und Erfahrung der einzusetzenden
Mitarbeiter und deren Verfgbarkeit zu bercksichtigen. Den Erfordernissen der Unabhngigkeit ist dabei Rechnung zu tragen.
Mithilfe von klar strukturierten Prfungsanweisungen sind die Mitglieder
des Prfungsteams zu sachgerechten Prfungshandlungen anzuleiten.
Prfungshandlungen und ihre Ergebnisse sind in den Arbeitspapieren zu
dokumentieren. In einem Planungsgesprch zu Beginn der Prfung ist ber
Auftragsdurchfhrung, das Geschft des Mandanten, Auftragsrisiken und
Problembereiche zu informieren.
Gelegentlich treten im Laufe einer Prfung fachliche Zweifelsfragen auf,
die durch das Prfungsteam nicht gelst werden knnen. Sofern die Fragen fr das Prfungsergebnis bedeutsam sind, ist in einem Konsultationsprozess praxisintern oder auch von auen Rat einzuholen. Die grundlegende Fragestellung, das Ergebnis der Konsultation und seine Umsetzung
im Beurteilungsprozess sind zu dokumentieren.
Anhand der anzulegenden Arbeitspapiere ist die Auftragsabwicklung
durch den verantwortlichen Wirtschaftsprfer kontinuierlich zu berwachen. Er hat die Prfungsergebnisse zu wrdigen und gegebenenfalls die
Einholung weiterer Prfungsnachweise zu veranlassen.
Ausprgungen der auftragsbezogenen Qualittssicherung sind Berichtskritik und auftragsbegleitende Qualittssicherung. Vor Auslieferung an
den Mandanten soll ein Prfungsbericht durch eine zweite Person berprft werden. Mit der Berichtskritik wird die Einhaltung der fachlichen
Regeln berprft. Sie dient ferner dazu, die im Prfungsbericht dargestellten Prfungshandlungen und Prfungsergebnisse auf Schlssigkeit zu hinterfragen. Gesetzliche Jahresabschlussprfungen bei Unternehmen von ffentlichem Interesse ( 319a I HGB) sind stets einer auftragsbegleitenden Qualittssicherung zu unterwerfen. Ein bereits zu
Beginn der Prfung benannter Qualittssicherer achtet darauf, dass den
90
91
92
93
Revisor
Rechnungsprfung
Prfung des Rechnungswesens z.B. eines Vereins, gegebenenfalls auch
einer Unternehmung.
Redepflicht
Verpichtung des Abschlussprfers gem 321 I 3 HGB. Er hat im Prfungsbericht ber bei Wahrnehmung seiner Aufgaben festgestellte
Unrichtigkeiten oder Verste gegen gesetzliche Vorschriften sowie Tatsachen zu berichten, die den Bestand einer geprften Unternehmung
gefhrden, ihre Entwicklung wesentlich beeintrchtigen knnen oder die
schwerwiegende Verste der gesetzlichen Vertreter oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung erkennen lassen.
Retrograde Prfung
Prfung eines Vorgangs ber eine Prfungskette, ausgehend von der Letzterfassung im Jahresabschluss und zurckgehend bis zum wirtschaftlichen Tatbestand. Prfungsrichtung und Richtung der Fehlerentstehung
und Fehlerfortpanzung sind gegenlug.
Revision
Revision wird in der Regel gleichgesetzt mit Prfung. Wird eine betriebswirtschaftliche Prfung von unternehmensinternen (mit der Unternehmung durch Arbeitsvertrag verbundenen) Mitarbeitern durchgefhrt, wird
hierfr in der Regel der Terminus interne Revision verwendet.
Revisor
Person, die Revisionen im Rahmen der Unternehmensberwachung
durchfhrt.
Risikoprol
94
Risikoprofil
Versteht man unter Risiko die Mglichkeit ungnstiger knftiger Entwicklungen, dann erfasst der Begriff des Risikoprols deren ausgeprgte Merkmale. Hierbei spielen unter besonderer Bercksichtigung von Eintrittswahrscheinlichkeit und Wirkung Belastungen durch geringere Einnahmen
und/oder durch hhere Ausgaben eine wesentliche Rolle. Aus dem Risikoprol lassen sich auch die Bedingungen ableiten, unter denen die Existenz
eines Unternehmens gefhrdet ist.
Risikovernetzung
Eine Risikovernetzung liegt vor, wenn sich durch den Eintritt eines Ereignisses mehrere Risiken gleichzeitig konkretisieren. So kann ein konjunkturbedingter Umsatzrckgang (mit entsprechendem Liquidittsengpass) z.B.
auch Strukturschwchen bei Fertigungsprozessen oder der IT-Ausstattung
offenlegen. Vernetzung fhrt in der Regel also zu kumulativen Wirkungen.
Schlussbesprechung
1. Der mndliche Bericht des Abschlussprfers gegenber der Geschftsleitung des geprften Unternehmens dient der Erluterung von Prfungsergebnissen der Pichtprfung und gibt der Unternehmensleitung die Mglichkeit, zu einzelnen Feststellungen oder noch offenen Fragen Stellung zu
nehmen.
2. Abschlieende Verhandlung nach einer Auenprfung zwischen Unternehmer, Gesellschaftern und Vertretern der zustndigen Finanzbehrden
( 201 AO): Bei der Schlussbesprechung sind besonders strittige Sachverhalte sowie die rechtliche Beurteilung der Prfungsfeststellungen und
ihre steuerlichen Auswirkungen zu errtern. Gegenstand der Schlussbesprechung sind dabei Beanstandungen der Buchfhrung und Erklrungen
zu einzelnen fraglichen Punkten anhand des Entwurfs des Betriebsprfungsberichtes. Angestrebt wird Einigung ber die Behandlung der aufgeworfenen Fragen bzw. klare Herausarbeitung und Trennung der Punkte,
ber die Einigung erzielt und nicht erzielt worden ist; der Sache nach ein
gegenseitiges Nachgeben. Rechtsirrtmer, die die Finanzbehrde nach
95
Stichprobenprfung
der Schlussbesprechung erkennt, kann sie bei der Auswertung der Prfungsfeststellungen auch dann richtig stellen, wenn an der Schlussbesprechung der fr die Steuerfestsetzung zustndige Beamte teilgenommen
hat. Zusagen im Rahmen einer Schlussbesprechung, die im Betriebsprfungsbericht nicht aufrechterhalten werden, erzeugen schon aus diesem
Grund keine Bindung der Finanzbehrde nach Treu und Glauben. Die letztlich verbindliche Entscheidung wird danach erst im Betriebsprfungsbericht und dem darauf folgenden Steuerfestsetzungsverfahren getroffen.
Stichprobenprfung
1. Charakterisierung: Form einer Prfung, bei der nur eine Auswahl von Prfungs-(Ist-)Objekten (Stichprobenelemente) aus der Menge des Prfungskomplexes (Grundgesamtheit) geprft wird. Das Gesamturteil wird
durch einen Schluss von dem Zustand der geprften Istobjekte der Stichprobe auf den wahrscheinlichen Zustand smtlicher Istobjekte des Prfungskomplexes gewonnen. Eine Stichprobenprfung ist nur mglich,
wenn keine vollkommene Sicherheit ber den Prfungskomplex gefordert
ist; unter Wirtschaftlichkeitsgesichtspunkten der Prfung kann sie dann
geboten sein. Ihre Einsetzbarkeit hngt vom Vorliegen bestimmter methodischer Bedingungen ab.
2. Auswahlprinzipien:
a) Bewusste Auswahl: Der Prfer bestimmt Ansatz und Umfang der Stichprobe nach seinem Ermessen, ausgehend z.B. von persnlichen Berufserfahrungen, Branchen- und Unternehmungskenntnissen. Wichtig sind
auch die absolute oder relative Bedeutung des einzelnen Prfungsgegenstandes und das jeweilige Fehlerrisiko. Entnahmetechniken sind z.B.
Auswahl typischer Flle (Auswahl typischerweise fehlerbehafteter Elemente einer Grundgesamtheit nach allgemeinen oder speziellen Erfahrungen des Prfers), Auswahl nach dem Konzentrationsprinzip (Cut-off-Verfahren, Auswahl der Elemente nach deren Gewicht, besonders nach der
Hhe der Istwerte) und Klumpenauswahl (Auswahl eines Teilbereichs
aus einer Grundgesamtheit; dieser Teilbereich wird lckenlos geprft).
Systemprfung
96
Systemprfung
Prfung, bei der festgestellt wird, ob und inwieweit sich der Prfer auf
die zuverlssige und vollstndige betriebliche Erfassung und Verarbeitung der Elemente des zu prfenden Objektes verlassen kann. Vom Ergebnis der Systemprfung hngt ab, wie weitgehend nachfolgende Prfungshandlungen durchzufhren sind. Von besonderer Bedeutung fr eine
97
Treuhandschaft
Jahresabschlussprfung sind die Systemprfungen als Prfung des Internen Kontrollsystems (IKS) und die EDV-Systemprfung.
Treugeber
Natrliche oder juristische Person, die dem Treuhnder im Hinblick auf die
Treuhandschaft Sachen oder Rechte bertrgt.
Treugut
Bewegliche und unbewegliche Sachen, Forderungen und sonstige Rechte,
soweit bertragbar (z.B. Rechnungslegungsrechte, Kontrollrechte, Auskunftsrechte), die dem Treuhnder im Rahmen einer Treuhandschaft
bertragen werden. Das Treugut ist vom Treuhnder gesondert (getrennt
von seinem eigenen Gut) zu verwalten.
Treuhandgeschfte
Alle Rechtsgeschfte, die ein Treuhandverhltnis begrnden, z.B. Sicherungsbereignung, Inkassoabtretung.
Treuhandgesellschaften
Gesellschaften, die im Wesentlichen Buch- und Bilanzprfungen durchfhren und Beratungsaufgaben bernehmen. Die bernahme von Treuhandschaften ist heute gegenber Prfungs- und Beratungsttigkeit
zurckgetreten.
Treuhandschaft
I. Begriff
Rechtsverhltnis, bei dem eine natrliche oder juristische Person (Treugeber) einer zweiten Person (Treuhnder) ein Recht unter der Bedingung bertrgt, von diesem Recht nicht zum eigenen Vorteil Gebrauch zu
machen. Treuhandschaften sind der Gegenstandsbereich des Treuhandwesens. Die Erscheinungsformen sind vielfltig; einen einheitlichen Typus
von Treuhandschaft gibt es nicht. Gemeinsames Charakteristikum ist
die Uneigenntzigkeit und Vertrauenswrdigkeit bei der Wahrnehmung
Treuhandschaft
98
99
Treuhandschaft
Treuhandvertrag
100
(strittig). Behandlung des Treuguts beim Treuhnder (berwiegende Auffassung): Ausweis des Treuguts auf der Aktivseite unter dem Strich oder
Aufnahme in die Vorspalte des entsprechenden Aktivpostens. Es wird
jedoch auch die Aktivierung bei gleichzeitiger Passivierung der Herausgabeverpichtung gegenber dem Treugeber fr zulssig angesehen.
Zumindest fr Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute hat der Verordnungsgeber die zuletzt genannte Bilanzierung in der Verordnung ber die
Rechnungslegung der Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute vorgeschrieben ( 6).
2. Die Behandlung in der Steuerbilanz entspricht der handelsrechtlichen
mit der Einschrnkung, dass das Treugut auch bei Erwerb von Dritten
durch den Treugeber zu aktivieren ist.
Treuhandvertrag
1. Begriff: Vereinbarung zur Begrndung einer rechtsgeschftlich gestalteten Treuhandschaft. Der Treuhandvertrag regelt Rechte und Pichten von
Treugeber und Treuhnder.
2. Rechtliche Einordnung: In der Regel Auftrag ( 662 BGB) oder Geschftsbesorgungsvertrag ( 675 I BGB). Zu beachten sind die BGB-Bestimmungen des Auftragsrechts ( 662674 BGB) und des allgemeinen Vertragsrechts, besonders 242 BGB (Treu und Glauben), die regelmig aber
dispositiv sind.
3. Form: Grundstzlich ist keine bestimmte Form vorgeschrieben; anders
nur in Ausnahmefllen (z.B. notarielle Beurkundung beim Erwerb von
Grundstcken durch den Treuhnder). Schriftform ist aber auch bei Fehlen
spezieller Vorschriften empfehlenswert.
4. Inhalt: Wirtschaftlicher Zweck, Beginn und Ende der Treuhandschaft,
Abgrenzung und Verwahrung des Treuguts, Aufgaben und Pichten des
Treuhnders, Rechtsstellung des Treuhnders im Innen- und Auenverhltnis, Weisungsrechte des Treugebers, Vergtung und Aufwendungsersatz, Art und Umfang der Rechenschaftslegung, Haftung.
101
Treuhandwesen
Im berschneidungsbereich von Wirtschafts- und Rechtswissenschaften
angesiedeltes Gebiet, das sich mit Treuhandschaften beschftigt. Treuhandwesen fut nicht auf einer geschlossenen Rechtsgrundlage, sondern wurde vielmehr durch die Wirtschaftspraxis, die Rechtslehre und die
Rechtsprechung begrndet und fortentwickelt. Der Gegenstandsbereich
ist nicht scharf abgegrenzt.
Wichtigste Inhalte: Verwaltung von Fremdvermgen, Liquidation,
Insolvenzverwaltung, Zwangsverwaltung, Notgeschftsfhrung, Schiedsrichter- und Schiedsgutachterttigkeit, Vormundschaft, Pegschaft,
Pfandhalterschaft, Sicherungsbereignung, Sicherungsabtretung, Grundstckserwerb fr Rechnung Dritter.
berwachung
1. Begriff: Vorgehen, bei dem eventuelle Abweichungen zwischen beobachtbaren Istzustnden und vorzugebenden bzw. zu ermittelnden Sollzustnden festgestellt und beurteilt werden sollen.
2. Zweck: Fehlerentdeckung und Fehlervermeidung sowie Erlangung von
Informationen, die der Entscheidungsverbesserung all derjenigen dienen
knnen, die ber das Ergebnis der berwachung unterrichtet werden.
3. Teilfunktionen: Unterbegriffe der berwachung sind Prfung (Revision)
und Kontrolle. Die Differenzierung erfolgt in der Regel nach der Beziehung
des berwachenden zum berwachungsobjekt (Prozessabhngigkeit).
Unterschlagungsrevision
102
sich der Wirtschaftsprfer der Arbeit oder des Wissens fremder Dritter (dies kann auch im Wege der Konsultation geschehen), so hat er sich
selbst ein Urteil ber die fachliche Qualitt dieser Personen oder Institutionen zu bilden. Das Ergebnis einer Konsultation muss aber vor dem Tribunal der Eigenverantwortlichkeit des Wirtschaftsprfers Bestand haben,
denn er muss schlielich selbst wissen und darber auch den Nachweis
fhren, warum er sich aus gutem Grund auf einen anderen verlassen kann.
Unterschlagungsrevision
Besondere Form der Revision, bei der nicht nur die ordnungsmige
Buchung bestimmter Vorgnge zu prfen ist, sondern auch die rechtmige oder unrechtmige Verwendung entnommener Gelder, Wertpapiere oder sonstiger anvertrauter Gegenstnde. Unterschlagungsrevision ist Sammelbegriff fr Prfungen bei Verfehlungen verschiedener Art,
wie Betrug, Diebstahl, Unterschlagung, sowie allgemein bei unsolider und
unkorrekter Geschftsfhrung zum Vorteil des Handelnden, also Arten
von Verfehlungen, mit denen hug auch eine Straftat verbunden ist.
103
Vereidigter Buchprfer
Vereidigter Buchprfer
1. Begriff: Vereidigter Buchprfer ist, wer nach den Vorschriften der Wirtschaftsprferordnung (WPO) als solcher anerkannt oder bestellt ist
( 128 I 1 WPO). Vereidigter Buchprfer ist ein freier Beruf. Im beruichen
Verkehr ist die Bezeichnung vereidigter Buchprfer zu fhren ( 128
II 1 WPO). Der Berufszugang wurde mit der Verabschiedung der WPO
im Jahre 1961 geschlossen, 1986 mit dem Bilanzrichtlinien-Gesetz (BiRiLiG) jedoch neu geffnet und zuletzt mit der Verabschiedung der Fnften
WPO-Novelle (Inkraftgetreten am 1.1.2004) erneut geschlossen. Letztere
sieht die Wiederherstellung der Einheitlichkeit des Prferberufes unter
Schlieung des Berufszugangs zum vereidigten Buchprfer vor.
2. Aufgaben und Ttigkeiten: Vereidigte Buchprfer haben gem 129
I WPO die Aufgabe, Prfungen auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens, besonders Buch- und Bilanzprfungen, durchzufhren.
ber das Ergebnis ihrer Prfungen knnen sie Prfungsvermerke erteilen; dazu gehren auch Besttigungen und Feststellungen, die sie aufgrund
gesetzlicher Vorschriften vornehmen. Besonders knnen vereidigte Buchprfer Pichtprfungen von Jahresabschlssen von mittelgroen GmbHs
mit den in 267 II HGB festgelegten Kriterien und Personenhandelsgesellschaften, bei denen kein persnlich haftender Gesellschafter eine natrliche Person ist ( 264a HGB) nach 316 I 1 HGB durchfhren (Jahresabschlussprfung). Vereidigte Buchprfer sind auerdem nach 129 II WPO
befugt, ihre Auftraggeber in steuerlichen Angelegenheiten nach Magabe der bestehenden Vorschriften zu beraten und zu vertreten. Sie knnen unter Berufung auf ihren Berufseid auf den Gebieten des betrieblichen Rechnungswesens als Sachverstndige auftreten, in wirtschaftlichen
Angelegenheiten beraten und fremde Interessen wahren sowie als Treuhnder ttig werden ( 129 III WPO).
3. Zulassungsvoraussetzungen/Prfung/Bestellung: Die 131, 131ad WPO
a. F. wurden mit Verabschiedung der Fnften WPO-Novelle aufgehoben, d.h. grundstzlich knnen keine neuen vereidigten Buchprfer mehr
bestellt werden.
Verfallszeit
104
Verfallszeit
Verfallzeiten (eigentlich nur aus der Atom-Physik durch den Begriff der
Halbwertszeit bekannt) gibt es unter anderem auch im Wirtschaftsleben,
z.B. in der Wirtschaftsprfung. Es ist damit ein Zeitrahmen (z.B. zwei bis
drei Jahre) gemeint, in dem damit gerechnet werden muss, dass bei frheren Untersuchungen gewonnene Kenntnisse ber die Geschftsttigkeit und das rechtliche und wirtschaftliche Umfeld einer Unternehmung
aufgrund nachhaltig genderter Bedingungen und Ablufe keine Gltigkeit
mehr besitzen. Damit werden dann auch Verfallzeiten zu einem wesentlichen Gegenstand einer soliden Planung z.B. fr die Prfung des internen
Kontrollsystems (IKS).
Verprobung
I. Buchfhrung
berprfung der Richtigkeit der Buchfhrungsergebnisse mithilfe von prfungstechnischen Formeln (Verprobungsmethoden), besonders im Verlauf der handelsrechtlichen Jahresabschlussprfung und der steuerlichen
Auenprfung.
II. Revision
Verprobung kennzeichnet einen Soll-Ist-Vergleich, bei dem einem zu prfenden Istwert ein aufgrund von Plausibilittsberlegungen gewonnener Sollwert gegenbergestellt wird, in der Hoffnung, im Prfungsstoff vorhandene Aufflligkeiten, gegebenenfalls auch potenzielle Fehler, zu entdecken. Die Verprobung dient als Ausgangspunkt fr weitere
105
Verprobungsmethoden
Verprobungsmethoden
Im Rahmen der Jahresabschlussprfung knnen Verprobungsmethoden in
allen Phasen des Prfungsprozesses eingesetzt werden (bei der anfnglichen Ausgangsplanung, der Prfprogrammentwicklung, der Prfungsdurchfhrung, der abschlieenden Durchsicht). Gemeinsam ist den Verprobungsmethoden, dass nicht einzelne Geschftsvorflle als solche
betrachtet werden, sondern die Plausibilitt aggregierter Gren durch
Gegenberstellung von adquaten Vergleichswerten hinterfragt wird
(Verprobung).
Gebruchliche Verprobungsmethoden sind unter anderem:
(1) Einfache quantitative Verfahren, etwa
(a) Zuschreibeformel (Anfangsbestand + Zugnge - Abgnge = Endbestand), anwendbar z.B. bei der Plausibilisierung des fr ein Geschftsjahr
ausgewiesenen Wareneinsatzes,
(b) Kalkulationsschemen,
(c) Kennzahlenrechnungen.
Beispiele:
Versicherungsgesellschaft
106
(2) Einfache grasche Verfahren, z.B. Zeitreihenvergleiche. Bei Zeitreihenvergleichen wird die zeitliche Entwicklung konkreter Unternehmensdaten,
die ber feste Input-Output-Relationen inhaltlich miteinander verbunden
sind (z.B. Umsatz, Wareneinsatz) betrachtet. Durch die grasche Aufbereitung von Zeitreihenvergleichen unter Verwendung eines Koordinatensystems mit halblogarithmischer Skalierung lassen sich unerwartete Verlaufsentwicklungen einzelner Daten leichter aufdecken.
Beispiel: Bei unvernderten Absatzpreisen ist der Umsatzverlauf eines Produktes weniger stark angestiegen als die zugehrige Wareneinsatzmenge;
Ursache knnte eine Umsatzverkrzung sein.
(3) Hhere (oft multivariate) quantitative Verfahren, z.B. Regressions-,
Faktoren-, Korrelationsanalysen, multivariate Diskriminanzanalysen,
mathematische Zeitreihenanalysen, einschlielich multivariater Darstellungen von Verprobungsdaten.
Versicherungsgesellschaft
I. Versicherungswesen
Unternehmen, die Versicherungsgeschfte betreiben und nicht Trger
der Sozialversicherung sind ( 341 I HGB bzw. 1 I VAG). Nach deutschem Aufsichtsrecht drfen Erstversicherungsgeschfte nur von Unternehmen in den Rechtsformen der AG, der Europischen Gesellschaft
(SE), des VVaG und der ffentlich-rechtlichen Krperschaft oder Anstalt
betrieben werden ( 7 I VAG); die nicht zulssigen Rechtsformen gelten
als ungeeignet, da sie keine hinreichenden Mglichkeiten fr einen wirksamen Schutz der Versicherungsnehmer bieten. Das Prinzip der Spartentrennung gestattet es rechtlich selbststndigen Erstversicherungsunternehmen nicht, neben dem Geschftsfeld Lebensversicherung oder
Krankenversicherung Produkte aus anderen Versicherungszweigen anzubieten (vgl. 8 Ia VAG).
II. Steuerliche Behandlung
1. Besteuerung des Einkommens: Versicherungsunternehmen unterliegen,
da in der Rechtsform der juristischen Person zu betreiben, der
107
Vollstndigkeitserklrung
Vollstndigkeitserklrung
Vom Abschlussprfer in der Regel gegen Ende der Prfung eingeholte Versicherung der geprften Unternehmung ber die Vollstndigkeit der erteilten Ausknfte und Nachweise; dient der Ergnzung der Jahresabschlussprfung, ist kein Ersatz fr Prfungshandlungen.
111
Wesentlichkeit
Wesentlichkeit
Nach der Terminologie des Prfungsstandards Nr. 250 des Instituts der
Wirtschaftsprfer, besagt der Grundsatz der Wesentlichkeit in der
Abschlussprfung, dass die Prfung des Jahresabschlusses und des Lageberichtesdarauf auszurichten ist, mit hinreichender Sicherheit falsche
Angaben aufzudecken, die auf Unrichtigkeiten oder Verste zurckzufhren sind und die wegen ihrer Grenordnung oder Bedeutung einen
Einuss auf den Aussagewert der Rechnungslegung fr die Abschlussadressaten haben. Durch die Bercksichtigung des Kriteriums der Wesentlichkeit in der Abschlussprfung erfolgt die Konzentration auf entscheidungserhebliche Sachverhalte.
Um den Grundsatz richtig zu verstehen, muss man wissen, dass das
Management, wenn es einen ungeprften Jahresabschluss vorlegt, erklrt,
dass alle Positionen erfasst wurden, dem Unternehmen unter rechtlichen
oder wirtschaftlichen Gesichtspunkten gehren, tatschlich existieren,
den gesetzlichen Bestimmungen entsprechend richtig bewertet, korrekt
ausgewiesen und genau ermittelt wurden. Den Erklrungen des Managements, die fr den kritischen Wirtschaftsprfer zunchst nur Behauptungen sind, stehen dessen (gleichnamige) Prfungsziele gegenber, denn er
muss den Nachweis fhren, dass die einzelnen Aussagen zur Vollstndigkeit, zum Eigentum, zum Bestand, zur Bewertung, zum Ausweis und zur
Genauigkeit stimmen. Wesentlichkeit bedeutet dann, dass die Prfungsziele nach Lage des Unternehmens richtig gewichtet sind und mit sachgerechten Methoden (Vergleich, Augenscheinnahme, Befragung, Beobachtung, Besttigung, Einsichtnahme und Nachrechnen) verfolgt werden
(Prfungstechnik). So werden z.B. bei einem unter Ertragsdruck stehenden Unternehmen Fragen nach dem Bestand der Forderungen eine grere
Rolle spielen als Fragen nach der mathematisch korrekten Ermittlung von
Abschreibungen auf den Fuhrpark.
Wirtschaftsprfer (WP)
112
Wirtschaftsprfer (WP)
I. Begriff
Wirtschaftsprfer sind nach 1 I 1 des Gesetzes ber eine Berufsordnung
der Wirtschaftsprfer (Wirtschaftsprferordnung (WPO)) Personen, die
als solche ffentlich bestellt sind.
II. Berufsstellung
Freier Beruf ( 1 II WPO). Bestellung nur bei Nachweis der persnlichen
und fachlichen Eignung im staatlichen Zulassungs- und Prfungsverfahren ( 1 I 2 WPO). Beruiche Niederlassung (Berufssitz; 3 I WPO) im
In- oder Ausland; beruiche Leistungen auch im Ausland mglich, sofern
Recht des Gastlandes nicht entgegensteht. Zweigniederlassungen im Inund Ausland, fachliche Leitung durch einen ortsansssigen Wirtschaftsprfer erforderlich ( 3 III, 43a, 47 WPO). Beruf kann sowohl selbststndig als auch im Anstellungsverhltnis ausgebt werden. Im beruichen
Verkehr ist die gesetzlich geschtzte Bezeichnung Wirtschaftsprferzu
fhren; akademische Grade, Titel und Zustze, die auf eine staatliche Graduierung hinweisen, daneben mglich ( 18 WPO).
III. Aufgaben und Ttigkeiten
Gem 2 WPO haben Wirtschaftsprfer die beruiche Aufgabe,
betriebswirtschaftliche Prfungen, vor allem Jahresabschlussprfungen wirtschaftlicher Unternehmen durchzufhren und Besttigungsvermerke ber deren Vornahme und Ergebnis zu erteilen. Auerdem sind sie
befugt, ihre Auftraggeber in steuerlichen Angelegenheiten nach Magabe
der bestehenden Vorschriften zu beraten und zu vertreten, unter Berufung auf ihren Berufseid auf den Gebieten der wirtschaftlichen Betriebsfhrung als Sachverstndige aufzutreten, in wirtschaftlichen Angelegenheiten zu beraten und fremde Interessen zu wahren sowie zur treuhnderischen Verwaltung. Zustzlich sind mit dem Beruf des Wirtschaftsprfers
nach 43a IV WPO weitere Ttigkeiten vereinbar, wie z.B. freie Berufsausbung auf dem Gebiet der Technik und des Rechtswesens, Ttigkeit an
113
Wirtschaftsprfer (WP)
Wirtschaftsprfer (WP)
114
6. Sonstige Pichten:
(1) Der Wirtschaftsprfer muss seine Ttigkeit versagen, wenn sie fr eine
pichtwidrige Handlung in Anspruch genommen werden soll oder wenn
die Besorgnis der Befangenheit bei der Durchfhrung eines Auftrages
besteht ( 49 WPO).
(2) Will ein Wirtschaftsprfer einen Auftrag nicht annehmen, so hat er
dies unverzglich zu erklren. Bei schuldhafter Verzgerung ist er schadensersatzpichtig ( 51 WPO).
(3) Selbststndige Wirtschaftsprfer und Wirtschaftsprfungsgesellschaften sind verpichtet, sich gegen Haftpichtgefahren zu versichern,
die sich aus ihrer Ttigkeit ergeben ( 54 I WPO).
V. Voraussetzungen fr Bestellung
ffentliche Bestellung des Wirtschaftsprfers auf Antrag nach bestandenem Fachexamen. Zulassung zur Prfung bei Nachweis der fachlichen
und persnlichen Eignung. Zulassungs- und Prfungsverfahren sind in der
WPO und der Prfungsordnung fr Wirtschaftsprfer (PrfO WP) geregelt. Fr das Normalexamen gibt es allgemeine Vorschriften; auerdem ist
der Zugang zum Wirtschaftsprfer-Beruf fr Sonderflle geregelt (erleichterter Zugang) fr bestimmte Bewerber mit Steuerberater- bzw. Rechtsanwalt-Qualikationen und besonderer Eignungsprfung fr Angehrige
vergleichbarer Prferberufe aus anderen EU- und EWR-Staaten.
1. Allgemeine Zulassungs- und Prfungsvorschriften (bisher):
a) Antragstellung: ber Zulassung zur Prfung entscheidet die Prfungsstelle fr das Wirtschaftsprferexamen bei der Wirtschaftsprferkammer (Prfungsstelle; 5 WPO). Schriftlicher Antrag auf Zulassung zur
Prfung an die Prfungsstelle ( 7 WPO).
b) Fachliche Zulassungsvoraussetzungen:
(1) Vorbildung ( 8 WPO): Voraussetzung ist die abgeschlossene Hochschulausbildung; hierauf kann bei langjhriger Praxiserfahrung verzichtet werden. Voraussetzung ist eine mindestens zehnjhrige Ttigkeit als
115
Wirtschaftsprfer (WP)
Mitarbeiter eines Wirtschaftsprfers, einer Wirtschaftsprfungsgesellschaft, eines vereidigten Buchprfers, einer Buchprfungsgesellschaft,
eines genossenschaftlichen Prfungsverbandes, der Prfungsstelle eines
Sparkassen- und Giroverbandes oder einer berrtlichen Prfungseinrichtung fr Krperschaften und Anstalten des ffentlichen Rechts. Auerdem kann eine nicht vorhandene Hochschulausbildung ersetzt werden
durch eine mindestens fnfjhrige Ttigkeit als vereidigter Buchprfer
oder Steuerberater. Seit Inkrafttreten der Fnften WPO-Novelle besteht
zudem die Mglichkeit der Anerkennung berufsspezischer Ausbildungsgnge ( 8a WPO).
(2) Praktische Zulassungsvoraussetzungen ( 9 WPO): Die Zulassung setzt
voraus, dass der Bewerber eine hinreichende praktische Ausbildung erhalten hat. Wenigstens drei Jahre Prfungsttigkeit sind bei einer Hochschulsemesterzahl von mindestens acht Semestern nachzuweisen; vier Jahre
bei einer Hochschulsemesterzahl von weniger als acht Semestern ( 9
I WPO). Von der gesamten Ttigkeit hat der Bewerber wenigstens zwei
Jahre an (besonderen gesetzlich vorgeschriebenen) Abschlussprfungen
teilzunehmen und bei der Abfassung der Prfungsberichte mitzuwirken.
Die Prfungsttigkeit ist von Mitarbeitern ohne Hochschulausbildung und
mit mindestens zehnjhriger Praxis nach dem fnften Jahr der Mitarbeit
abzuleisten. Bewerber, die mindestens fnf Jahre als vereidigte Buchprfer oder als Steuerberater ttig sind, haben die Prfungsttigkeit whrend
dieser Zeit oder in ihrer fr die Zulassung erforderlichen dreijhrigen Praxiszeit abzuleisten.
Das Erfordernis der Prfungsttigkeit ist von allen Bewerbern erfllt, wenn
sie in fremden Unternehmen materielle Buch- und Bilanzprfungen nach
betriebswirtschaftlichen Grundstzen durchgefhrt haben ( 9 II WPO).
Die Prfungsttigkeit muss in Mitarbeit bei Berufsangehrigen, einer
Wirtschaftsprfungsgesellschaft, bei vereidigten Buchprfern, einer Buchprfungsgesellschaft, einem genossenschaftlichen Prfungsverband,
einer Prfungsstelle eines Sparkassen- und Giroverbandes oder einer
berrtlichen Prfungseinrichtung fr Krperschaften und Anstalten des
Wirtschaftsprfer (WP)
116
117
Wirtschaftsprfer (WP)
Wirtschaftsprfer (WP)
118
119
Wirtschaftsprfer (WP)
Jahren und Ausschlieung aus dem Beruf. Die Verfolgung einer Pichtverletzung, die keine schwerere berufsgerichtliche Strafe als Warnung, Verweis oder Geldbue bis 500.000 Euro gerechtfertigt htte, verjhrt nach
fnf Jahren. Ein wegen desselben Sachverhalts eingeleitetes Strafverfahren hemmt den Ablauf der Verjhrungsfrist.
2. Berufsgerichte ( 7280 WPO):
a) Im ersten Rechtszug entscheidet eine Kammer beim LG Berlin (Kammer fr Wirtschaftsprfersachen) auerhalb der Hauptverhandlung in der
Besetzung von drei Mitgliedern; in der Hauptverhandlung mit dem Vorsitzenden und zwei Wirtschaftsprfern als Beisitzer.
b) Im zweiten Rechtszug entscheidet ein Senat beim Kammergericht Berlin (Senat fr Wirtschaftsprfersachen) auerhalb der Hauptverhandlung
in der Besetzung von drei Mitgliedern; in der Hauptverhandlung wirken
auerdem als Beisitzer zwei Wirtschaftsprfer mit.
c) Im dritten Rechtszug entscheidet ein Senat des Bundesgerichtshofs
(Senat fr Wirtschaftsprfersachen), der sich aus einem Vorsitzenden,
zwei Mitgliedern des Bundesgerichtshofs und zwei Wirtschaftsprfern als
Beisitzer zusammensetzt.
Das Amt eines Beisitzers aus den Reihen der Wirtschaftsprfer ist ein
Ehrenamt. Die ehrenamtlichen Beisitzer werden fr die Gerichte des ersten und zweiten Rechtszuges von der Landesjustizverwaltung, fr den
Bundesgerichtshof vom Bundesminister der Justiz fr fnf Jahre berufen; Berufung erfolgt aufgrund von Vorschlagslisten, die der Vorstand der
Wirtschaftsprferkammer einreicht ( 75 WPO). Berufen werden kann
nur ein Wirtschaftsprfer, der in den Vorstand der Wirtschaftsprferkammer gewhlt werden kann. Ehrenamtliche Beisitzer drfen nicht gleichzeitig dem Vorstand oder dem Beirat der Wirtschaftsprferkammer angehren oder bei der Wirtschaftsprferkammer im Haupt- oder Nebenberuf
ttig sein. Recht zur Ablehnung unter bestimmten Voraussetzungen ( 76
WPO).
Wirtschaftsprfer (WP)
120
121
Wirtschaftsprferkammer (WPK)
Wirtschaftsprferkammer (WPK)
1. Institution der beruichen Selbstverwaltung gem Gesetz ber eine
Berufsordnung der Wirtschaftsprfer, Wirtschaftsprferordnung (WPO).
Die Wirtschaftsprferkammer ist eine Krperschaft des ffentlichen
Rechts ( 4 WPO); Sitz in Berlin.
2. Mitgliedschaft: Pichtmitglieder sind gem 58 I 1 WPO die bestellten bzw. anerkannten Wirtschaftsprfer, die Mitglieder des Vorstandes von Wirtschaftsprfungsgesellschaften, nach dem Partnerschaftsgesellschaftsgesetz verbundene Personen, Geschftsfhrer oder
Wirtschaftsprferkammer (WPK)
122
vertretungsberechtigte persnlich haftende Gesellschafter von Wirtschaftsprfungsgesellschaften, die nicht Wirtschaftsprfer sind, sowie die
anerkannten Wirtschaftsprfungsgesellschaften; auerdem gem 128
III WPO vereidigte Buchprfer und Buchprfungsgesellschaften.
Freiwillige Mitgliedschaft knnen gem 58 II WPO die genossenschaftlichen Prfungsverbnde, die Sparkassen und Giroverbnde fr ihre Prfungsstellen (Prfungsstellen der Sparkassen- und Giroverbnde) sowie
die berrtlichen Prfungseinrichtungen fr ffentliche Krperschaften
erwerben.
3. Organe ( 59 WPO):
(1) Wirtschaftsprferversammlung: Versammlung der Mitglieder der Wirtschaftsprferkammer.
(2) Beirat: Berufsgruppe der Wirtschaftsprfer und Wirtschaftsprfungsgesellschaften whlt Mitglieder aus ihrer Gruppe. Gruppe der anderen
stimmberechtigten Mitglieder whlt ihre Vertreter. Zahlenmige Vertretung ergibt sich aus 59 III WPO und der Organisationssatzung der Wirtschaftsprferkammer. Gruppe der Wirtschaftsprfer und Wirtschaftsprfungsgesellschaften muss Mehrzahl der Beiratssitze haben.
(3) Vorstand: Wird aus der Mitte des Beirats gewhlt. Eines der Vorstandsmitglieder ist Prsident der Wirtschaftsprferkammer.
(4) Kommission fr Qualittskontrolle: Die berufsangehrigen Mitglieder
werden durch den Beirat der Wirtschaftsprferkammer auf Vorschlag des
Vorstandes der Wirtschaftsprferkammer gewhlt (externe Qualittskontrolle).
4. Aufsicht: Rechtsaufsicht durch Bundesministerium fr Wirtschaft und
Technologie ( 66 WPO); es wacht darber, dass die Wirtschaftsprferkammer ihre Aufgaben im Rahmen der geltenden Gesetze und Satzungen
erfllt.
Fachaufsicht durch die Abschlussprferaufsichtskommission.
123
Wirtschaftsprferkammer (WPK)
5. Aufgaben: Die Wirtschaftsprferkammer hat gem 57 WPO die Aufgabe, die beruichen Belange der Gesamtheit ihrer Mitglieder zu wahren und die Erfllung der beruichen Pichten zu berwachen; ihr obliegen vor allem die Beratung und Belehrung von Mitgliedern in Fragen der
Berufspichten; auf Antrag Vermittlung bei Streitigkeiten unter den Mitgliedern und zwischen den Mitgliedern und ihren Auftraggebern; berwachung der Erfllung der den Mitgliedern obliegenden Pichten; Handhabung des Rgerechtes; Feststellung der allgemeinen Auffassung ber
Fragen der Ausbung des Berufes des Wirtschaftsprfers und des vereidigten Buchprfers in Richtlinien nach Anhrung der Arbeitsgemeinschaft
fr das wirtschaftliche Prfungswesen; in allen die Gesamtheit der Mitglieder berhrenden Angelegenheiten Verlautbarung der Auffassung der
Wirtschaftsprferkammer den zustndigen Gerichten, Behrden und
Organisationen gegenber; Erstattung von durch Gerichte, Behrden oder
Parlamente angeforderten Gutachten; Wahrnehmung der durch Gesetz
zugewiesenen Aufgaben im Bereich der Berufsbildung; Vorschlag der
berufsstndischen Mitglieder der Zulassungs- und Prfungsausschsse;
Frderung der beruichen Fortbildung der Mitglieder und der Ausbildung
des Berufsnachwuchses; Einreichung der Vorschlagsliste der ehrenamtlichen Beisitzer bei den Berufsgerichten bei Landesjustizverwaltungen und
beim Bundesminister der Justiz; Fhrung des Berufsregisters; Schaffung
von Frsorgeeinrichtungen fr Wirtschaftsprfer, vereidigte Buchprfer
sowie deren Hinterbliebene; Durchfhrung des Qualittskontrollverfahrens (externe Qualittskontrolle); Bestellung von Wirtschaftsprfern und
vereidigten Buchprfern; Anerkennung von Wirtschaftsprfungsgesellschaften; Zurcknahme oder Widerruf von Bestellungen oder Anerkennungen; Einrichtung und Unterhaltung einer selbststndigen Prfungsstelle; Wahrnehmung der ihr als Bundesberufskammer gesetzlich eingerumten Befugnisse im Rahmen der Geldwschebekmpfung. Auerdem
hat die Wirtschaftsprferkammer Aufgaben im Rahmen der Arbeitsgemeinschaft fr das wirtschaftliche Prfungswesen. Bestimmte Aufgaben
kann die Wirtschaftsprferkammer einzelnen Mitgliedern oder Abteilungen des Vorstandes ( 59a WPO) bertragen ( 57 V WPO).
Wirtschaftsprferordnung (WPO)
124
Wirtschaftsprferordnung (WPO)
Gebruchliche Kurzbezeichnung fr das Gesetz ber eine Berufsordnung der Wirtschaftsprfer i. d. F. vom 5.11.1975 (BGBl. I 2803) m. spt.
nd. Geschlossene berufsgesetzliche Regelung des wirtschaftsprfenden Berufs (Wirtschaftsprfer, Wirtschaftsprfungsgesellschaften, vereidigte Buchprfer, Buchprfungsgesellschaften). Besonders wurde durch
die Wirtschaftsprferordnung die Selbstverwaltung auf den Berufsstand
im Rahmen der Wirtschaftsprferkammer (WPK) bertragen und eine
Berufsgerichtsbarkeit mit drei Instanzen bei den ordentlichen Gerichten
(Kammer fr Wirtschaftsprfersachen beim Landgericht, Senat fr Wirtschaftsprfersachen beim Oberlandesgericht, Senat fr Wirtschaftsprfersachen beim Bundesgerichtshof) unter Beteiligung von berufsangehrigen Beisitzern eingefhrt. Auerdem regelt die Wirtschaftsprferordnung
die Zulassungs-, Prfungs- und Bestellungsverfahren.
Wirtschaftsprfung
I. Begriff
In der Literatur zum betriebswirtschaftlichen Prfungswesen unterschiedlich gesehen. Unter institutionellen Gesichtspunkten ist der gesamte
Ttigkeitsbereich des Wirtschaftsprfers, der keineswegs auf Prfungen
125
Wirtschaftsprfung
Wirtschaftsprfung
126
und die heranzuziehenden Normen spezizieren. Rechtlich liegt ein Werkvertrag ( 631 ff. BGB) vor. Fr freie Prfungen sind Prfungsauftrge die
wichtigste Grundlage.
2. Gesetze und Verordnungen: Werden Prfungspichten fr bestimmte
Unternehmungen durch den Gesetz- bzw. Verordnungsgeber auferlegt,
ist der Mindestinhalt dieser Prfungen durch die betreffenden Vorschriften determiniert. Sind Prfungsrechte bestimmter Personen oder Personenmehrheiten vorgesehen, ist Grundlage der Prfung der Prfungsauftrag, fr den Gesetze und Verordnungen lediglich den Rahmen darstellen.
3. Grundstze ordnungsmiger Prfung: Ein System von Normen, mit dessen Hilfe die Ableitung vertrauenswrdiger Urteile gesichert werden soll.
Diese Normen knnen prinzipiell induktiv (aus Berufsbung und Gewohnheitsrecht) oder deduktiv (durch logische Ableitung aus Zwecken) ermittelt werden; sie sind ergnzend zu den sonstigen Grundlagen der Wirtschaftsprfung heranzuziehen.
IV. Arten
1. Prfungen, fr die keine gesetzlichen Pichten bestehen, beziehen sich auf
die verschiedensten Bereiche (Prfung).
2. Gesetzliche Pichtprfungen:
a) Periodisch wiederkehrende Prfungen: Besonders die Jahresabschlussprfungen aufgrund allgemeiner gesetzlicher Bestimmungen ( 316 HGB, 6
PublG) und fr Unternehmungen einzelner Branchen (besonders Depotprfung nach dem Kreditwesengesetz) und einzelner Rechtsformen (z.B.
weiterreichende Prfungspichten bei Genossenschaften, genossenschaftliche Pichtprfung).
b) Wichtige aperiodisch wiederkehrende Pichtprfungen (Sonderprfungen):
(1) Grndungsprfung nach 3335 AktG; sie muss nur dann durch einen
Grndungsprfer vorgenommen werden, wenn die Kriterien des 33 II
AktG vorliegen (ein Mitglied des Vorstands oder des Aufsichtsrats gehrt
zu den Grndern, Aktienbernahme bei Grndung fr Rechnung eines
Mitglieds des Vorstands oder des Aufsichtsrats, Ausbedingung eines
127
Wirtschaftsprfung
Wirtschaftsprfungsgesellschaft
128
(6) Prfung des Jahresabschlusses bei Abwicklung: Gem 270 II, III
AktG muss eine Prfung des Jahresabschlusses in der Regel auch bei
Abwicklung einer aufgelsten Gesellschaft erfolgen.
(7) Umwandlungsprfung: Bei Umwandlung gelten die jeweils einschlgigen Bestimmungen des Umwandlungsgesetzes, z.B. ber Prfung der Verschmelzung ( 9 ff. UmwG) oder bei Spaltungen ( 125 UmwG).
(8) Prfung der Schlussbilanz der bertragenden Gesellschaft bei Verschmelzung ( 17 II 1, 2 UmwG): Prfung ist Voraussetzung fr die Eintragung der Verschmelzung durch das Registergericht.
Wirtschaftsprfungsgesellschaft
1. Begriff: Prfungsgesellschaft, die als Wirtschaftsprfungsgesellschaft
anerkannt ist ( 1 III WPO).
2. Rechtsform: Nach 27 WPO kann eine Wirtschaftsprfungsgesellschaft
AG, SE, KGaA, GmbH, OHG, KG oder Partnerschaftsgesellschaft sein. Bei
der AG und der KGaA sind vinkulierte Namensaktien vorgeschrieben. Bei
der GmbH muss das Stammkapital mindestens 25.000 Euro betragen. Die
AG, KGaA und GmbH haben bei Antragstellung den Nachweis zu erbringen, dass der Wert der einzelnen Vermgensgegenstnde abzglich der
Schulden mindestens dem gesetzlichen Mindestbetrag des Grund- oder
Stammkapitals entspricht.
3. Anerkennungsvoraussetzungen: Nach 28 I WPO mssen die Mehrheit
der Mitglieder des Vorstands, die Geschftsfhrer, die persnlich haftenden Gesellschafter oder Partner Wirtschaftsprfer (WP) sein; mindestens einer dieser Personen muss seine beruiche Niederlassung ( 3 I 2, 3
WPO) am Sitz der Gesellschaft haben. Auch vereidigte Buchprfer, Steuerberater und Rechtsanwlte drfen Vorstandsmitglieder, Geschftsfhrer, persnlich haftende Gesellschafter oder Partner von Wirtschaftsprfungsgesellschaften sein ( 28 I 1 WPO). Die Wirtschaftsprferkammer
(WPK) kann genehmigen, dass auch besonders befhigte Krfte anderer Fachrichtungen neben WP Vertreter von Wirtschaftsprfungsgesellschaften werden. Die Zahl dieser Vorstandsmitglieder, Geschftsfhrer,
129
Wirtschaftsprfungsgesellschaft
Wirtschaftsprfungsgesellschaft
130
131
Wirtschaftsprfungsmethoden
(2) wenn sich nach der Anerkennung ergibt, dass sie htte versagt werden
mssen, oder wenn die Voraussetzungen fr die Gesellschaft nachtrglich
fortfallen, es sei denn, dass die Gesellschaft innerhalb einer bestimmten
Frist den dem Gesetz entsprechenden Zustand herbeifhrt;
(3) wenn ein Mitglied des Vorstandes, ein Geschftsfhrer, ein persnlich
haftender Gesellschafter oder ein Partner durch rechtskrftiges berufsgerichtliches Urteil aus dem Beruf ausgeschlossen wird;
(4) wenn die Wirtschaftsprfungsgesellschaft in Vermgensverfall geraten ist, es sei denn, dass dadurch die Interessen der Auftraggeber oder
anderer Personen nicht gefhrdet sind ( 34 WPO).
7. Erteilung von Besttigungsvermerken: Bei Erteilung gesetzlich vorgeschriebener Besttigungsvermerke durch Wirtschaftsprfungsgesellschaften
drfen nur WP oder vereidigte Buchprfer unterzeichnen ( 32 WPO).
8. Die Wirtschaftsprfungsgesellschaft ist Mitglied der Wirtschaftsprferkammer, die ein Berufsregister fr Wirtschaftsprfungsgesellschaften
fhrt.
9. Rechte und Pichten: Es gelten die Regeln der Berufsausbung, die Vorschriften ber allgemeine Berufspichten, gemeinsame Berufsausbung,
Versagung der Ttigkeit, Verschwiegenheitspicht der Gehilfen, Ablehnung eines Auftrags, Verjhrung, Handakten, Werbung, Wechsel des Auftraggebers und Vergtung ( 43, 43a III und IV, 44b, 4953, 54a 55a,
55b WPO) wie fr WP ( 56 I WPO).
Wirtschaftsprfungsmethoden
I. Begriff und Normquellen
Methoden sind nach weitverbreitetem Verstndnis planmige, folgerichtige Vorgehensweisen. Planmige Vorgehensweisen im wirtschaftlichen
Prfungswesen richten sich nach den Eigenarten der jeweiligen Prfung.
Dabei ist das fr die Prfung des Jahresabschlusses folgerichtige Vorgehen von zentraler Bedeutung und Mastab auch fr sonstige Prfungsttigkeit des Wirtschaftsprfers. Die handelsrechtliche Pichtprfung des
Wirtschaftsprfungsmethoden
132
133
Wirtschaftsprfungsmethoden
Die Ausgangsplanung einer Jahresabschlussprfung dient der orientierenden, gleichwohl kritischen Einordnung des Mandanten durch Sammlung und Analyse von prfungsrelevanten Unternehmensinformationen
ber wirtschaftliche Rahmenbedingungen, Geschftsttigkeit, das zur
Fehlerverhtung und -entdeckung eingerichtete Kontrollsystem und ber
die Grundlagen des Rechnungswesens. Hinweise auf Quellen mglicher
Unrichtigkeiten und Verste sind zu gewinnen; die gesamte Vorkenntnis
des Prfers ber denkbare Quellen leitet bereits diese Phase.
Im Rahmen der detaillierten Prfprogrammentwicklung wird der relevante
Prfungsstoff sachlich z.B. aufgrund von Bilanzpositionen oder aufgrund
von zueinander hnlichen Geschftsvorfllen in Prffeldergruppen und
einzelne Prffelder gegliedert. Prffeldabhngig wird gefragt, welches die
mglichen Fehlerkategorien, und - diese widerspiegelnd - welches die
Prfkategorien und die aus diesen folgenden einzelnen Prfziele sind. In
einer Bilanz vom Rechnungslegenden ausgewiesene fertige Erzeugnisse
und Waren knnen z.B., anders als das Unternehmen dem Bilanzleser
gegenber durch den angegebenen Positionswert behauptet, tatschlich
nicht existent und/oder unrichtig bewertet sein. Insofern ist (unter anderem) das faktische Vorhandensein und die Bewertung der fertigen Erzeugnisse/Waren zu prfen, wozu viele Einzelschritte/-aufgaben nach vorberlegtem Plan auszufhren sind, typischerweise in mehreren oder vielen
Arbeitsgngen. Geprft wird also nicht in einer pauschalen und unsystematischen, sondern in einer intersubjektiv nachvollziehbaren Weise. In
der Phase der Prfprogrammentwicklung werden neben den Prfungsinhalten auch die Prfungsumfnge und die sachlichen und zeitlichen Abfolgen festgelegt; zudem werden Prfer und Prfungsgehilfen den Aufgaben
zugewiesen.
Die Phase der Prfprogrammentwicklung mndet in diejenige der Programmausfhrung (-durchfhrung), in der - wie nachfolgend nher erlutert
wird - Funktionsprfungen des betrieblichen Kontrollsystems stattnden
und die Jahresabschlussergebnisse veriziert werden.
Wirtschaftsprfungsmethoden
134
2.System- und Ergebnisprfungen: Insbesondere fr die Phase der Prfprogrammentwicklung und fr die Phase der Programmausfhrung (-durchfhrung) sind Systemprfungen (interne Kontrollsystemprfungen, Verfahrensprfungen) und Ergebnisprfungen zu unterscheiden. Ergebnisprfungen beurteilen die vom Unternehmen erzielten, jahresabschlussrelevanten
Arbeitsergebnisse als solche. Die Prfung kann sich auf Einzelsachverhalte
(Einzelposten-/Einzelfallprfung) oder auf Einzelsachverhalte zusammenfassende Gesamtergebnisse (Gruppen-/Aggregateprfung) beziehen; so fasst z.B. ein Kontensaldo Anfangsbestand, Zugnge und Abgnge
zusammen.
Aufgrund einer Systemprfung beurteilt der Wirtschaftsprfer, inwieweit
der Mandant durch Einrichtung eines internen Kontrollsystems Eigenvorsorge getroffen hat, Fehler nicht entstehen zu lassen (Fehler zu verhten)
oder entstandene Fehler zu entdecken und folglich beseitigen zu lassen.
Die Systemprfung besteht aus der Erfassungsprfung der betrieblichen
Arbeitsablufe und der fr diese eingerichteten Kontrollen, deren kritische Beurteilung auf ihr Fehlerverhtungs- und Fehlerbeseitigungspotenzial (Konzeptionsprfung) sowie der Nachprfung, ob vorgeschriebene und
geeignet erscheinende Kontrollen in praxi so funktionieren, wie sie konzipiert wurden (Funktionsprfung), beispielsweise ob sie in praxi tatschlich befolgt wurden. Ein im Hinblick auf bestimmte Prfziele als gut konzipiert und sodann auch als gut funktionierend beurteiltes Kontrollsystem
spricht dafr, dass in den Bearbeitungsergebnissen nur wenige (Rest-)Fehler zu erwarten sind, gegebenenfalls Fehlerfreiheit denkbar ist. Bei Vorliegen eines derart beurteilten Kontrollsystems kann die zugehrige Ergebnisprfung in der Regel nach Art und Umfang reduziert werden im Vergleich zu einem mit Kontrollschwchen behaftet beurteilten System; in
Sonderfllen mag es einer Ergebnisprfung nicht mehr bedrfen.
Funktionsprfungen und Ergebnisprfungen fhren das Prfprogramm
aus. Erfassungs- und Konzeptionsprfungen sind dagegen der Phase der
Prfprogrammentwicklung zuzuordnen; in dieser Phase werden auch
unter dem Aspekt der Wirtschaftlichkeit der Prfung die Weichen dafr
135
Wirtschaftsprfungsmethoden
gestellt, welches Gewicht nachfolgend jeweils Funktions- vs. Ergebnisprfungen zukommen soll.
3. Fehlerwesentlichkeit: Primr in der Phase der Prfprogrammentwicklung ist ferner zu konkretisieren, was wesentliche (materielle) Fehler des
Abschlusses sind (Festlegung der Materiality-Grenze(n)). Dabei ist auf die
Sicht von Jahresabschlussadressaten abzustellen, fr die der Abschluss
eine Entscheidungsgrundlage sein kann. Aus fr den Jahresabschluss insgesamt geltenden Materiality-berlegungen werden, sofern entscheidungsrelevant, Wesentlichkeitsgrenzen fr kleinere Einheiten, etwa fr
Segmente des Jahresabschlusses, Prffeldergruppen oder/und Prffelder
abgeleitet (Materiality-Allokation). Zu bercksichtigen ist bei Materiality-berlegungen ferner, dass die Elemente vieler Prffelder des Abschlusses nicht vollstndig, sondern nur aufgrund von Auswahlen untersucht
werden. Eine festgelegte Wesentlichkeitsgrenze darf deshalb nicht bereits
durch den unberichtigten Wert der an den Auswahlelementen konkret
beobachteten Fehler ausgeschpft werden. Vielmehr ist zu bercksichtigen,
dass generell auch in den ungeprften Elementen Fehler vorhanden und
folglich zu schtzen sind. Diese und andere berlegungen fhren dazu,
dass insbesondere fr Planungszwecke des Prfers zustzliche Betragsgrenzen (Performance materiality; vgl. ISA 320.11, 320.A12) unterhalb
der eigentlichen Materiality-Grenze(n) gezogen werden.
Durch die Bestimmung von Wesentlichkeitsgrenzen werden auch Bedingungen festgelegt, gem derer der Prfer zum uneingeschrnkten oder
zum eingeschrnkten Besttigungsvermerk kommt oder zu dessen Versagung. Indes ist eine Einschrnkung des Testats oder eine Versagung in
praxi nicht oft zu beobachten, z.B. da es vom Prfer zur Rckverweisung
fehlerhafter Elemente/Prffelder an den Mandanten kommt. Aufgrund
dessen Korrekturen kann auch ein zunchst als nur eingeschrnkt ordnungsmig, gegebenenfalls auch ein als nicht ordnungsmig zu beurteilender Abschluss vielfach vom Prfer letztlich noch besttigt werden.
Fr die zuvor grundstzlich unterschiedenen Phasen der Ausgangsplanung, Prfprogrammentwicklung und Programmausfhrung gibt es kein
Wirtschaftsprfungsmethoden
136
137
Wirtschaftsprfungsmethoden
nicht beseitigt und vom Prfer bersehen wird. Der Prfer schtzt das innewohnende Risiko und - aufgrund seiner Kontrollsystemprfung - das Kontrollrisiko und richtet die eigenen Prfungshandlungen in der Ergebnisprfung so aus, dass das nach seinem pichtgemen Ermessen festgelegte
akzeptable Prfungsrisiko eingehalten wird. Die Zusammenhnge werden auch in auf Grundlagen der Wahrscheinlichkeitsrechnung aufbauenden Prfungsrisikomodellen dargestellt; das Zusammenspiel der unterschiedenen Risiken kann folglich unter den Modellannahmen analysiert
werden. Fr die Prfungspraxis besitzen die Modelle jedoch keinen generellen prskriptiven Charakter. Ohne selbst eine konkrete Handreichung fr
prferisches Vorgehen zu geben, vermerkt ISA 200.A36 neutral, dass Prfer verschiedene Wege gehen, die Schtzung des Risikos materieller Fehler
zu bewerkstelligen, und einige Prfer derartige Modelle bei ihrer Prfungsplanung als ntzlich erachten. Auch gibt es, obwohl in den ISA hug mit
Fachausdrcken aus der Wahrscheinlichkeitsrechnung argumentiert wird,
keinen allgemeinen Konsens, in welcher Hhe dasPrfungsrisiko noch zu
akzeptieren/wie die Hhe situationsabhngig abzuleiten ist.
Die Risiken sinddetailliert zu schtzen, da ein wesentlicher Fehler bereits
auf der Ebene der einzelnen Prfkategorien vorliegen kann. Somit sind das
Ausgangs- und das Kontrollrisiko bereits fr diese Ebene zu schtzen. Entsprechend genau ist auch das prferische Entdeckungsrisiko einzuschtzen. Letztlich besteht das Ziel, mit hinreichender Sicherheit zu besttigen, dass der Jahresabschluss frei von wesentlichen Fehlern ist, also unter
Bercksichtigung der im Prfgut verbliebenen Fehler die Einhaltung der
identizierten Wesentlichkeitsgrenze(n) bejaht werden kann. Auch fr die
dabei vorzunehmenden Zusammenfassungen der Teilurteile des Prfers,
beginnend auf der Ebene der einzelnen Prfkategorien bis hin zum gesamten Jahresabschluss, geben die ISA dem Prfer keine konkreten Regeln
oder Handreichungen.
III.Prfungshandlungen und Hilfsmittel der Jahresabschlussprfung
1. berblick ber Vorgehensweisen: Methoden der Wirtschaftsprfung knnen auch in einem engeren Sinne als zuvor verstanden werden, nmlich
Wirtschaftsprfungsmethoden
138
nur als die im wirtschaftlichen Prfungswesen eingesetzten Prfungshandlungen(Prfungsttigkeiten), einschlielich der dabei angewandten Hilfsmittel. Die mglichen Vorgehensweisen in diesem Sinne sind zahlreich und
reichen von einfachen Handlungen, wie der Abstimmungsprfung (Vergleich von Werten, die nach der Logik der doppelten Buchfhrung bereinstimmen mssen, auf deren Identitt), hin zu komplexen, aus vielen Einzelttigkeiten zusammengesetzten Vorgehensweisen. Manche Ttigkeiten
sind miteinander kombinierbar; sie haben teils einen besonderen Bezug
zum Rechnungswesen, teils sind sie auch auerhalb des wirtschaftlichen
Prfungswesens blich, wie die rechnerische Prfung (der Nachvollzug
von Rechenoperationen). Entsprechendes gilt fr Klassikationen; so ist
auch auerhalb der Wirtschaftsprfung die Unterscheidung von formeller vs. materieller Prfung (Untersuchung der ueren, einschlielich der
rechnerischen Richtigkeit vs. der inhaltlichen Richtigkeit) gebruchlich.
2. Belegussplne und Kontrollmatrizen: Im Rahmen der Kontrollsystemprfung wird, abgesehen von Rckgriffen auf Fragebogen, empfohlen, Belegussplne und Kontrollmatrizen aufzustellen und auszuwerten. Kontrollsysteme sind zumeist komplexer aufgebaut, als dass einem speziellen
Arbeitsschritt genau eine Kontrolle zugeordnet wre. Belegussplne und
Kontrollmatrizen dienen als Strukturierungshilfen zur Systemerfassung
und zur Konzeptionsbeurteilung. Belegussplne veranschaulichen in grascher Form den Fluss von Belegen und damit von Informationen zwischen den Unternehmensmitarbeitern; die Darstellungen lassen so die in
der Regel vielfltigen Zusammenhnge zwischen den zu bewltigenden
Arbeitsaufgaben und den Personen erkennen. Wenn der Prfer anhand
eines Belegussplans schrittweise nach den unmittelbar auftretenden und
den nachfolgenden Fehlerwirkungen zufllig oder bewusst unrichtig ausgefhrter Arbeitsschritte fragt, vermag er die ebenfalls im Plan vermerkten
internen Kontrollmanahmen des Unternehmens zu beurteilen, also Kontrollrisiken einzuschtzen. Kontrollmatrizen nehmen (in blicher Anordnung) in ihren Zeilen aus der Sicht des Prfers zur Fehlerverhtung/-entdeckung notwendige Kontrollziele und in ihren Spalten im Unternehmen
139
Wirtschaftsprfungsmethoden
Wirtschaftsprfungsmethoden
140
bestehen; etwa wenn der Adressat um bermittlung des aus seiner Sicht
zutreffenden, ihm aber dem Werte nach nicht bekannt gegebenen Saldos
gebeten wird (offene oder neutrale Besttigungsmethode). Auch die offene
Methode erlaubt eine wiederholte Anfrage.Neben einfach zu beantwortenden konkretisierten oder offenen Anfragen gibt es aus mehreren oder
vielen Einzelfragen bestehende Besttigungsanfragen, die sich auch auf
nicht-quantitative Sachverhalte beziehen und groe Teile des jeweiligen
Geschftsverkehrs betreffen knnen. Beispiele sind Anfragen an Kreditinstitute (Bankbesttigungen); analog gibt es Rechtsanwalts-, Versicherungs-, Sachverstndigenbesttigungen sowie Besttigungen ber bei
Dritten gelagerte Vorrte.
4. Auswahlprfungen, insbesondere Stichprobenprfungen: Bei den meisten Prffeldern scheiden aus Zeit- und Kostengrnden Vollprfungen
als Untersuchung aller Elemente der jeweiligen Prffelder aus. An ihre
Stelle treten Auswahlprfungen, zumal bei nicht besonders risikobehaftet
erscheinenden Elementen. Die Elemente werden nach speziellen Kriterien
ausgewhlt (z.B. werden alle Buchwerte oberhalb einer gegebenen Grenze
ausgewhlt) oder auf einer Stichprobenbasis.
Kontrollregelbefolgungen sind entsprechend in der Regel nur in einer Auswahl testbar. Fr Stichprobenprfungen (Audit sampling) wird im Prfungsstandard ISA 530 das statistical sampling (Stichprobenprfungen
im engeren Sinne) vom non-statistical sampling unterschieden. Die ISA
prferieren keine der beiden Vorgehensweisen generell; vielmehr obliegt
die Entscheidung situationsbezogen dem Prfer. Statistical sampling
ist die Anwendung von Stichprobenverfahren (im Sinne der statistischen
Methodenlehre) und beruht auf einer Zufallsauswahl der Stichprobenelemente und deren Auswertung mithilfe von auf der Wahrscheinlichkeitstheorie beruhenden Methoden. Beim non-statistical sampling, der
nicht-statistischen Stichprobenprfung, sind die beiden vorgenannten
Bedingungen nach den Mastben der statistischen Methodenlehre insgesamt nicht erfllt, z.B. weil die Auswahl nur aufs Geratewohl stattfand
oder/und weil das Urteil nicht (nur) auf einem im Sinne der Methodenlehre
141
Wirtschaftsprfungsmethoden
begrndeten Schluss beruht. So kann z.B. das Urteil nicht nur durch die
statistische Methode, etwa aufgrund der Hochrechnung der in der Stichprobe konkret gefundenen Fehler auf die Grundgesamtheit, getroffen werden, sondern auch aufgrund beruicher Einschtzungen (professional judgement) des Prfers bezglich der gefundenen Fehler.
Das Schrifttum zur Wahrscheinlichkeitstheorie und Statistik empehlt
oder kennt keine nicht-statistischen Stichproben. Gleichwohl sind diese
in der Wirtschaftsprfung gebruchlich, weil sie zur Urteilsbildung und
-begrndung beitragen knnen, ohne den Prfer unmittelbar festzulegen.
Im wirtschaftlichen Prfungswesen ist ein groer Kreis statistischer Methoden anwendbar, jedoch werden Prfer nur im Hinblick auf
bestimmte, insbesondere einfach zu handhabende, homograde und
heterograde Methoden geschult. Homograde Methoden analysieren
Fehleranteile/Fehlerzahlen bzw. Anteile unzureichender Kontrollen; im
heterograden Fall werden Fehler- bzw. Gesamtwerte untersucht. Fallbezogene Eigenentwicklungen statistischer Prfungstechniken scheiden in praxi aus.Eine wichtige Eigenart von Unternehmensprfungen ist
das huge Vorliegen nur weniger Fehler, die jedoch eine betrchtliche
Hhe besitzen knnen (also das Vorliegen von Prffeld-Grundgesamtheiten, die potenzielle Ausreierfehler besitzen, ansonsten aber nur
Fehlerdifferenzen i.H.v. null aufweisen). Traditionell angewandte Stichprobentechniken, wie die Mittelwert- oder die Differenzenschtzung,
haben Schwierigkeiten, das Ausreierproblem bei von der Prfungspraxis akzeptierten (nicht zu hohen) Stichprobenumfngen zu bewltigen.
Deshalb wurde das sogenannte Dollar-Unit Sampling (Dollar-Unit-Stichprobenverfahren) entwickelt. Dieses ist nach dem Dollar als Geldeinheit
derjenigen Lnder benannt, in denen die Methode mageblich begrndet wurde. Im Euro-Raum wird entsprechend in Euro-Einheiten gerechnet.
Das DUS ist international sehr gebruchlich. Gelegentlich nden sich auch
andere Bezeichnungen, etwa Monetary-Unit Sampling.Beim DUS wird die
Buchwert-Grundgesamtheit des Prffeldes als aus Geldeinheiten bestehend interpretiert. Das Vorgehen ist durch eine buchwertproportionale
Wirtschaftstreuhnder
142
Auswahlwahrscheinlichkeit der Prfelemente und durch eine rechnerisch einfache Schtzung der Gesamtfehlerwerte von Prffeldern gekennzeichnet. Praktizierte DUS-Techniken bewltigen allerdings berbewertungsfehler (der vom Mandanten vorgelegte Buchwert ist grer als der
Sollwert, der als zutreffend erkannte Wert) weit besser als Unterbewertungsfehler (der Sollwert ist grer als der Buchwert). Denn bei einem
Unterbewertungsfehler versteckt sich ein potenziell groer Fehlerwert
hinter seinem zu gering ausgewiesenen, die Auswahlwahrscheinlichkeit
bestimmenden Buchwert. Fr das wirtschaftliche Prfungswesen gibt es
- weder im heterograden, noch im homograden Fall- keine generell vorziehenswrdige statistische Methode; die Techniken sind also ihren Strken
und Schwchen gem fallabhngig auszuwhlen.
Wirtschaftstreuhnder
Frherer, zum Teil derzeit noch gebruchlicher Begriff fr Wirtschaftsprfer in sterreich. Heute besonders blich als Oberbegriff fr die der Kammer der Wirtschaftstreuhnder (sterreich) zugeordneten Berufsgruppen
Wirtschaftsprfer, Steuerberater, Buchprfer.